AUDITORIA

BÁSICA DO

ICMS

ROTEIRO 01

I - CONCEITO

É a auditoria que analisa a regularidade dos documentos fiscais e os lançamentos do ICMS na escrita fiscal do contribuinte em um determinado período, especialmente a apuração e o pagamento do imposto devido.

II - OBJETIVO

Analisar e conferir os créditos e débitos do imposto, documentos e livros fiscais pertinentes, a fim de verificar o cumprimento da legislação tributária, principalmente no que se refere à regularidade da apuração e do pagamento do imposto. Visa, também, colher elementos para a realização de outras auditorias.

III - APLICAÇÃO

Por sua amplitude e importância na fiscalização da obrigação tributária principal, é aplicada de forma obrigatória a todos os contribuintes do comércio, indústria e prestação de serviço no campo da incidência do ICMS, devendo preceder a execução das demais espécies de auditorias fiscais.

IV - ESTRUTURA

É estruturada de modo a realizar, obrigatoriamente, a análise da apuração do imposto por período de apuração, permitindo identificar possíveis compensações indevidas do ICMS de um período de apuração para outro, promovidas pelo contribuinte, bem como evitar que a própria auditoria realize compensações em desacordo com a legislação tributária.

A Auditoria Básica do ICMS compõe-se de demonstrativos principais e auxiliares:

v DEMONSTRATIVOS PRINCIPAIS

APURAÇÃO DO CONTRIBUINTE (PARTE 1/3) - apresenta os dados transcritos do livro Registro de Apuração do ICMS - LRA na forma como o contribuinte escriturou, mesmo que contenha erro na escrita fiscal. São os dados informados pelo sujeito passivo. Compõe-se de 5 quadros:

A - ENTRADAS REGISTRADAS NO LIVRO REGISTRO DE APURAÇÃO DO ICMS;

B - SAÍDAS REGISTRADAS NO LIVRO REGISTRO DE APURAÇÃO DO ICMS;

C - DÉBITOS DO IMPOSTO REGISTRADOS;

D - CRÉDITOS DO IMPOSTO REGISTRADOS;

E - APURAÇÃO DOS SALDOS DO IMPOSTO REGISTRADOS.

APURAÇÃO DE OFÍCIO (PARTE 2/3) - é onde se desenvolve propriamente a auditoria. Neste demonstrativo a autoridade fiscal especifica detalhadamente as diferenças encontradas na auditoria, utilizando-se de demonstrativos auxiliares.

Deve-se levantar não só os valores registrados no LRA, mas o total de débitos e créditos escriturados em toda escrita fiscal do sujeito passivo. Vale ressaltar que o valor a ser considerado neste demonstrativo é a soma correta das parcelas escrituradas pelo contribuinte e não a transcrição da totalização feita no livro fiscal, porque esta pode conter erros de soma. Compõe-se de 4 quadros:

F - AJUSTES DE OFÍCIO;

G - SALDOS DO IMPOSTO;

H - ICMS PAGO, A PAGAR NO PRAZO LEGAL OU EM PROCESSO;

I - DIFERENÇAS DO IMPOSTO APURADAS DE OFÍCIO;

J - AJUSTES DO CONTRIBUINTE.

CONCLUSÃO (PARTE 3/3) - é onde se demonstra o resultado da auditoria, após as compensações efetuadas dentro do mês. Compõe-se de 3 quadros:

K - IMPOSTO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE E COMPENSAÇÕES;

L - IMPOSTO AUTUÁVEL APÓS O NÃO ATENDIMENTO DE NOTIFICAÇÃO;

M - IMPOSTO OMITIDO.

v DEMONSTRATIVOS AUXILIARES RELATIVOS À APURAÇÃO DE OFÍCIO

Complementam os demonstrativos principais e se destinam a um detalhamento mais completo das diferenças detectadas, possibilitando maior transparência ao procedimento fiscal, melhor instrução do processo administrativo tributário, assim como a facilitar a execução de revisão da auditoria, se for o caso.

Destinam-se ao detalhamento das irregularidades encontradas no desenvolvimento do procedimento fiscal.

Demonstrativos auxiliares:

· Divergências de Transporte do livro Registro de Entradas (LRE) e livro Registro de Saídas (LRS) para o LRA e Erros de Soma no LRA - item 26;

· Ajustes de Ofício das Deduções - item 27;

· Ajustes de Ofício do ICMS Incentivado - item 28;

· ICMS Normal Pago - item 31;

· ICMS Registrado Autuado ou Parcelado Espontaneamente - item 33;

· Créditos Escriturados Indevidamente - item 35;

· Omissão de Estorno de Créditos - item 36;

· Outros Débitos de Ofício - item 38;

· Ajustes do Contribuinte - itens 40 e 41.

· Resumo de Estornos de Créditos

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

Com base em dados indiciários e informações obtidas sobre o estabelecimento, definir o período a ser analisado, que pode abranger todos os períodos de apuração do imposto de um ou mais exercícios financeiros, devendo compreender, no mínimo, um período de apuração completo.

Vale ressaltar que o período de apuração é aquele fixado em ato do Secretário da Fazenda para que o contribuinte realize a quantificação do montante do imposto a pagar ou a compensar no período seguinte, mediante a escrituração, nos livros fiscais, dos débitos e créditos relativos às operações ou prestações realizadas. Normalmente o período de apuração é mensal.

Para que a Auditoria Básica do ICMS seja bem sucedida, além da minuciosa análise do documentário fiscal, é indispensável a conferência dos lançamentos realizados pelo contribuinte nos livros fiscais e dos cálculos e transposições de valores por ele efetuados.

v ANÁLISE DOS CRÉDITOS CONSIGNADOS NOS DOCUMENTOS FISCAIS

Como regra geral, a validade do crédito decorre da existência de quatro pressupostos básicos: o destaque do imposto no documento fiscal que acobertou a saída anterior; a idoneidade deste documento; a escrituração, quando exigida, nos prazos e condições estabelecidos na legislação tributária; e a correta identificação do destinatário da mercadoria ou tomador do serviço. Em geral, a falta de um desses pressupostos invalida o crédito do ICMS.

Dar especial atenção ao que dispõe a legislação sobre a vedação ao crédito do ICMS, em determinados períodos, relativo à aquisição de bens do ativo imobilizado, material de uso ou consumo, energia elétrica e serviço de comunicação.

Atentar para as situações de estorno e vedação do crédito e demais exigências da legislação tributária, buscando identificar créditos fiscais irregulares.

Ao analisar a documentação geradora de crédito do ICMS, observar a presença dos pressupostos exigidos pela legislação, especialmente se:

· o documento fiscal é idôneo;

· o remetente estava em situação cadastral regular quando emitiu o documento fiscal (consultar o sistema SEFAZ ou SINTEGRA);

· o documento fiscal oriundo de operação interna está regular no CIAF (concessão e liberação para uso);

· o documento fiscal está acompanhado, quando exigido, do comprovante do pagamento do imposto ou de documento de controle previsto na legislação tributária;

· a identificação, a inscrição e o endereço do destinatário estão corretos;

· o imposto está corretamente destacado;

· a mercadoria teve a destinação correta e se é devido o diferencial de alíquotas;

· a prestação de serviço de transporte foi contratada com cláusula CIF ou FOB, bem como se o contribuinte tem direito ao crédito;

· o documento fiscal referente à transferência de crédito atende aos requisitos;

· foi emitida a nota fiscal de entrada e pago o tributo referente a operação, quando cabível;

v CONFERÊNCIA DOS REGISTROS DOS CRÉDITOS NO LIVRO REGISTRO DE ENTRADAS

Selecionar os documentos fiscais referentes às entradas de mercadorias ocorridas em pelo menos um dos períodos de apuração do imposto abrangidos na auditoria, para fins de análise e conferência mais detalhada, observando o cálculo e a legalidade do aproveitamento do crédito. Constatando-se notas fiscais não registradas, aplicar a penalidade cabível, realizar o registro de ofício desses documentos no RUDFTO e considerar a omissão na auditoria pertinente, se for o caso.

Nas operações de importação efetuadas diretamente pelo contribuinte, atentar para a obrigatoriedade do pagamento do ICMS importação.

Checar a soma dos valores contida nas colunas Base de Cálculo e ICMS Creditado com os totais lançados no respectivo livro.

Verificar se há nota fiscal de aquisição lançada em duplicidade ou com crédito a maior. Essa tarefa pode ser executada trabalhando-se os dados fornecidos em meio magnético e comparando com os valores registrados no livro próprio. Outras conferências devem ser executadas no decorrer da realização da auditoria.

Dar especial atenção aos documentos fiscais que possuem probabilidade de acobertar operações simuladas com fim específico de transferir crédito ao destinatário. São indicativos dessas irregularidades que merecem melhor aprofundamento:

· a mercadoria descrita no documento fiscal não ser compatível com o ramo de atividade do emitente ou do destinatário;

· valor muito elevado da nota fiscal em relação às demais aquisições, com o registro desse documento, geralmente, no final do período de apuração;

· falta de carimbo do posto fiscal ou ausência de documento de controle (Passe Fiscal etc.);

· aquisições internas de produtos que geralmente são adquiridos fora do Estado;

· seqüência na numeração da nota fiscal de aquisição de um mês para outro, sugerindo que o remetente está vendendo apenas para este destinatário;

· estabelecimento de grande porte adquirindo mercadoria de empresa pequena, sem tradição no comércio.

· aquisição de mercadorias em regiões que, pela natureza de suas economias, via de regra, não a produz nem a comercializa no atacado.

Para as irregularidades acima relacionadas, o agente do fisco poderá notificar o sujeito passivo a comprovar a operação de aquisição por meio da apresentação de documento (duplicata, comprovante de depósito, conhecimento de transporte etc.) em que haja coincidência em valor e data com o documento fiscal em análise. Nessa hipótese o ônus da prova é do contribuinte, porquanto é ele que dispõe dos elementos necessários para comprovar a operação. Não sendo comprovada a operação, deve ser estornado o crédito correspondente ao documento fiscal.

A conferência dos registros de entradas poderá evidenciar, dentre outros, os casos mais freqüentes de escrituração indevida de valores a título de créditos:

· crédito proveniente de mercadoria cuja saída anterior teve o imposto destacado na nota fiscal, apesar da operação estar contemplada com não incidência ou isenção;

· crédito destacado em excesso no documento fiscal;

· crédito relativo a documento fiscal que não for apresentado ao agente do fisco, quando requisitada por escrito a sua exibição, mesmo que lançado no LRE;

· crédito relativo a documento falso, adulterado ou viciado ou que contenha qualquer outro defeito capaz de o tornar inidôneo, nos termos da legislação aplicável;

· crédito referente às mercadorias entradas para serem consumidas em processo de industrialização ou beneficiamento de produtos cuja saída não esteja sujeita ao imposto;

· crédito referente às mercadorias entradas com nota fiscal em que não se destacou o ICMS devido na operação de saída, exceto se o contribuinte comprovar, na forma prevista em regulamento, que o remetente pagou o imposto respectivo;

· crédito referente às entradas de mercadorias devolvidas por consumidor, quando não atendidas as exigências contidas na legislação tributária;

· crédito relativo a nota fiscal que não tenha sido registrada no LRE, no período em que as mercadorias efetivamente entraram no estabelecimento ou naquele em que foram adquiridas em razão de transmissão de propriedade quando por este não transitarem, exceto se autorizado pela autoridade competente, na forma da lei;

· crédito referente a documento fiscal que indique como destinatário estabelecimento diverso daquele que o registrou;

· crédito referente à entrada de produtos sujeitos à substituição tributária pela operação posterior, excetuados os casos permitidos pela legislação;

· crédito aproveitado referente à entrada de mercadorias diferentes das que forem objeto da operação a tributar, nas situações previstas na legislação tributária quando se tratar de crédito específico;

Ainda em relação a créditos, mais especificamente na conferência dos documentos de saídas, poderá evidenciar, dentre outros, os casos mais freqüentes de omissão de estorno de créditos decorrentes:

· crédito relativo às matérias-primas e/ou materiais secundários empregados ou consumidos em processo de industrialização, beneficiamento ou embalagem, ainda que não integrem o novo produto, quando a saída deste for objeto de alguma espécie de benefício fiscal, exceto nas situações em que a legislação tributária permitir a manutenção do crédito;

· crédito, proporcional à redução, relativo às mercadorias que, integralmente tributadas na operação anterior, saiam do estabelecimento beneficiadas com redução da base de cálculo;

· crédito relativo às mercadorias que tenham sido objeto de perecimento, furto, roubo ou incêndio;

· crédito relativo à entrada de mercadorias cuja saída posterior seja contemplada com não incidência ou isenção, sem manutenção do crédito;

· crédito outorgado referente à aquisição de ECF, aproveitado e não estornado, na hipótese de haver ocorrido a paralisação do uso do equipamento antes do prazo estipulado;

As diferenças de imposto relativas a irregularidades detectadas no LRE, no que se refere a erros de soma, ou nos transportes para o LRA devem ser tratadas como Imposto Registrado e Não Apurado na Forma Regulamentar (ver item 37 da auditoria).

v ANÁLISE DOS DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS

Inicialmente, verificar qual é o tipo de documento fiscal emitido pelo contribuinte. Os mais utilizados são o Cupom Fiscal e a Nota Fiscal modelo 1 e 2. Observar, conforme o caso, se a numeração das notas fiscais confere com as autorizações de impressão e liberações de uso concedidas; se há duplicidade de numeração de notas fiscais; se há uso de talonário paralelo; e se os ECF estão autorizados para utilização.

Selecionar os documentos fiscais emitidos referentes a saídas de mercadorias ocorridas em pelo menos um dos períodos de apuração do imposto abrangidos na auditoria, para fins de análise e conferência mais detalhada, observando, especialmente:

· se as operações estão sendo tributadas de acordo com a legislação, dando especial atenção aos documentos fiscais emitidos sem destaque do imposto a fim de verificar se a operação ou prestação é contemplada com isenção, não incidência, substituição tributária, suspensão ou diferimento, e, caso positivo, se foram promovidos os estornos de créditos oriundos das entradas respectivas;

· se os talões de notas fiscais ou formulários contínuos estão sendo utilizados conforme a ordem de numeração, atentando para possíveis quebras de seqüência;

· se os cancelamentos de documentos fiscais emitidos estão sendo efetuados de acordo com as exigências da legislação tributária;

· se há documento fiscal acobertando saída de produtos industrializados para a Zona Franca de Manaus, ou para outros locais que gozem de incentivo fiscal, caso em que deverá ser exigida a comprovação da entrega dos produtos nos locais de destino; verificar se foram promovidos os estornos de créditos oriundos das entradas das mercadorias utilizadas na industrialização desses produtos;

· se há documento fiscal acobertando operação de exportação. Nessa hipótese, verificar se realmente a exportação se efetivou, especialmente nas operações com não incidência ou beneficiada com crédito outorgado;

· as possíveis emissões de notas fiscais simulando operações contempladas com beneficio fiscal com o fim, p. ex., de usufruir do crédito outorgado a atacadista em operação interestadual; do crédito outorgado em operação de exportação; ou simulando operação interestadual com mercadoria sujeita à substituição tributária visando o ressarcimento do imposto retido;

· as possíveis emissões de notas fiscais simulando operações interestaduais com o fim de sonegar o imposto, relativo a diferença entre a alíquota interna e a interestadual, e de acobertar saídas internas sem documentação fiscal;

· as possíveis emissões de notas fiscais simulando operações com o fim específico de transferir crédito ao destinatário;

· se há documento fiscal acobertando transferências de mercadorias, hipótese em que deve ser analisado se a base de cálculo está de acordo com a legislação;

· se os documentos emitidos para transferência de créditos atendem às limitações impostas pela legislação;

v CONFERÊNCIA DOS REGISTROS CONSIGNADOS NO LIVRO REGISTRO DE SAÍDAS

Selecionar os documentos fiscais referentes a saídas de mercadorias ou prestações de serviço, em relação a alguns dos períodos de apuração do imposto abrangidos na auditoria, para fins de análise e conferência detalhada do lançamento, observando o cálculo e a legalidade dos débitos.

Observar se a escrituração dos documentos fiscais obedece à ordem cronológica de emissão, atentando para possíveis quebras de seqüência numérica dos documentos, fato que pode indicar omissão de registro. Constatando-se a freqüência de erros, estender a verificação a todo o período a ser fiscalizado, se julgar conveniente.

Checar a soma dos valores contidos nas colunas Base de Cálculo e ICMS Debitado com os totais lançados no respectivo livro.

Verificar se há nota fiscal de saída não lançada ou lançada em valor menor. Essa tarefa pode ser executada utilizando-se os dados do sujeito passivo fornecidos em meio magnético e comparando com os valores registrados no livro próprio.

Ocorrendo falta de escrituração de documentos fiscais emitidos, decidir-se pela conveniência da realização da “Auditoria das Saídas Registradas e do Documentário Emitido”. Caso esta auditoria não seja realizada e sendo detectada falta de registro de operação tributada, lançar a diferença apurada no demonstrativo auxiliar “Outros Débitos de Ofício”, item 38. Outras conferências devem ser executadas no decorrer da realização da auditoria.

v CONFERÊNCIA DOS REGISTROS CONSIGNADOS NO LIVRO REGISTRO DE APURAÇÃO DO ICMS

Analisar a procedência e regularidade dos valores lançados em outros créditos, outros débitos, estornos de débitos e deduções, assim como a procedência do saldo credor transportado do período anterior, observando se atenderam às disposições contidas na legislação tributária.

Verificar se há valores lançados como Deduções no “item 014” do LRA, local destinado para o contribuinte informar o valor a deduzir do saldo devedor, especialmente a dedução relativa à microempresa. Nessa hipótese, o agente do fisco deverá utilizar auditoria complementar a fim de verificar o cálculo correto da dedução permitida.

Outro item que merece atenção é a apuração efetivada na linha Observações do LRA, normalmente relativa a benefício (Protege Goiás, Goyazes), incentivo fiscal, como Fomentar / Produzir, ou abatimentos relativos a Cheque Moradia, ICMS pago antecipadamente, ICMS relativo a antecipação de receita, ICMS retido para a microempresa etc.

Caso o contribuinte se utilize dos programas Fomentar / Produzir, o agente do fisco deverá realizar a Auditoria do ICMS - FOMENTAR.

Observar se o contribuinte usufrui algum benefício fiscal que esteja condicionado à contribuição para o Protege Goiás, verificando se ele deixou de contribuir ou o fez a menor, situação na qual deve-se proceder ao estorno do crédito outorgado ou cobrar a diferença relativa a redução de base de cálculo, integralmente ou na proporção da contribuição realizada, em razão da utilização indevida de benefício fiscal.

v ANÁLISE DOS DOCUMENTOS DE ARRECADAÇÃO E OUTROS

Conferir os saldos apurados no LRA com os respectivos DARE, observando o período de referência, a autenticação dos valores e a data de pagamento em relação à data do vencimento. Não esquecer de checar o documento de quitação no Sistema de Arrecadação (SARE), a fim de constatar o ingresso da receita no erário estadual.

Observar a existência de parcelamento espontâneo de débitos, autos de infração, termos de acordo de regime especial relativos à apuração e pagamento do imposto, incentivos fiscais como o Fomentar ou outros relativamente ao período analisado, a fim de se promover os ajustes necessários ao fechamento da auditoria.

v CRÉDITOS INDEVIDOS, NOTIFICAÇÃO E APLICAÇÃO DE PENALIDADES

Com o advento da Lei 14.634, de 29.12.03, que determinou a cobrança de multa formal em razão do não-estorno de crédito, quando exigido, ou da escrituração indevida de valores a título de crédito do imposto, é necessário observar que:

· a auditoria deve ser realizada a partir do mês de ocorrência da infração (crédito indevido) até o último período de apuração encerrado. Dessa forma, pode-se aplicar a nova penalidade, pois a infração se renova mensalmente ao se transferir para o período seguinte o valor escriturado indevidamente a título de crédito;

· para efetuar a cobrança do imposto relativo ao crédito indevido, acrescido da multa formal de 100% desse valor, é necessário que o contribuinte tenha deixado de atender à notificação para proceder ao estorno do crédito.

Exemplificando: empresa escritura um crédito indevido em março de 2003, porém, dada a existência de saldo credor na escrita, referido crédito não afeta o pagamento do ICMS nos meses subseqüentes, incluído o último período de apuração (junho de 2004, p. ex.). Em junho de 2004 - último período de apuração encerrado -, o agente do fisco deverá: 1º) aplicar multa formal de 40% do valor do crédito indevido; 2º) notificar o contribuinte a proceder ao estorno; e 3º) exigir o valor do imposto correspondente ao crédito indevido, juntamente com a multa formal de 100% dessa importância, no caso do não atendimento da notificação;

v INSTRUÇÃO PROCESSUAL

Conforme o caso, anexar aos autos do Processo Administrativo Tributário, dentre outros documentos que a autoridade fiscal julgar necessários:

· fotocópia da página do livro RUDFTO em que foi consignado o termo de início de fiscalização ou da notificação que caracteriza o início desse procedimento, para demarcar com clareza a data a partir da qual há a exclusão da espontaneidade pelo sujeito passivo;

· fotocópia de página do LRA em que foi registrado e apurado o imposto não recolhido no prazo legal;

· fotocópia das folhas do LRE do mês em que o documento fiscal deveria estar registrado, juntamente com a fotocópia ou via do referido documento. Atentar para a possibilidade do documento estar lançado em meses subseqüentes. Tratando-se de livro emitido por processamento de dados, sem que ele esteja encadernado, anexar relatório das folhas do livro fiscal, devidamente carimbado ou com visto, relativo ao mês no qual deveria haver o registro;

· fotocópia de livros e documentos fiscais que comprovem escrituração indevida de créditos;

· fotocópia de documento fiscal que, embora apresentando irregularidade, não tenha sido caracterizado como inidôneo;

· documentos considerados inidôneos e respectivo termo de apreensão;

· fotocópia do TARE no qual estão os dispositivos infringidos que originaram o auto de infração;

· demonstrativo individualizado do crédito tributário por infração e penalidade.

VI - PREENCHIMENTO DOS DEMONSTRATIVOS

Relacionar, por período de apuração, os débitos e créditos do ICMS e as correspondentes bases de cálculos, os estornos de débitos, outros créditos, transferência de saldo credor para o período seguinte, se for o caso, na forma como o contribuinte escriturou no LRA.

v APURAÇÃO DO CONTRIBUINTE - PARTE 1/3 - itens 1 a 25

A - ENTRADAS REGISTRADAS NO LIVRO REGISTRO DE APURAÇÃO DO ICMS

1 - Do Estado - Base de Cálculo - somatório dos valores da base de cálculo referente à totalidade das entradas internas no período;

2 - Do Estado - Crédito - somatório do ICMS creditado referente às entradas internas;

3 - De Outros Estados - Base de Cálculo - somatório dos valores da base de cálculo referentes às entradas interestaduais;

4 - De Outros Estados - Crédito - somatório do ICMS creditado referente às entradas interestaduais;

5 - Do Exterior - Base de Cálculo - somatório dos valores da base de cálculo referente a entradas do exterior;

6 - Do Exterior - Crédito - somatório do ICMS creditado referente às entradas do exterior;

B - SAÍDAS REGISTRADAS NO LIVRO REGISTRO DE APURAÇÃO DO ICMS

7 - Para o Estado - Base de Cálculo - somatório dos valores da base de cálculo relativamente às saídas internas tributadas;

8 - Para o Estado - Débito - somatório dos valores do ICMS debitado relativamente às saídas internas tributadas;

9 - Para Outros Estados - Base de Cálculo - somatório dos valores da base de cálculo relativamente às saídas interestaduais tributadas;

10 - Para Outros Estados - Débito - somatório dos valores do ICMS debitado relativamente às saídas interestaduais tributadas;

11 - Para o Exterior - Base de Cálculo - somatório dos valores da base de cálculo relativamente às saídas tributadas para o exterior;

12 - Para o Exterior - Débito - somatório dos valores do ICMS debitado relativamente às saídas tributadas para o exterior;

12-A - Saldo Linha Obs. Transp. Período Seguinte - saldo informado na linha Observações do LRA a transportar para o período seguinte, decorrente de Cheque Moradia, crédito outorgado (Goyazes, Protege Goiás etc.), ICMS pago antecipadamente, ICMS retido etc.[1]

Os valores lançados na linha Observações têm a mesma natureza de crédito. Dessa forma, encontrando-se diferença a maior, deve-se proceder ao estorno de crédito.

C - DÉBITOS DO IMPOSTO REGISTRADOS

13 - Outros Débitos - somatório dos valores registrados como Outros Débitos no “item 002” do LRA;

14 - Estornos de Créditos - somatório dos créditos estornados espontaneamente pelo contribuinte registrados no “item 003” do LRA;

15 - Total dos Débitos - evidencia a soma dos débitos referentes aos itens 8, 10, 12, 13 e 14 do demonstrativo;

D - CRÉDITOS DO IMPOSTO REGISTRADOS

16 - Outros Créditos - somatório dos créditos registrados no “item 006” do LRA;

17 - Estornos de Débitos - somatório dos estornos de débitos registrados no “item 007” do LRA;

18 - Total dos Créditos - exibe a soma dos créditos referentes aos itens 2, 4, 6, 16 e 17 do demonstrativo;

E - APURAÇÃO DOS SALDOS DO IMPOSTO REGISTRADOS

19 - Saldo Credor do Período Anterior - evidencia o saldo credor do ICMS do período anterior registrado no “item 011” do LRA, mesmo que tenha sido transportado a maior ou a menor;

20 - Saldo Devedor - o valor registrado no “item 013” do LRA, como Saldo Devedor, mesmo que tenha sido apurado incorretamente;

21 - Deduções - valor das deduções registradas no “item 014” do LRA, especialmente a dedução relativa ao regime diferenciado aplicado à microempresa. Nessa hipótese, realizar auditoria complementar (Auditoria do ICMS - MICROEMPRESA);

22 - Imposto a Recolher - valor registrado no “item 015” do LRA, mesmo que tenha sido informado incorretamente. Se o contribuinte não cometeu erro na apuração, é o resultado da diferença entre o Saldo Devedor (item 20) e o valor das Deduções (item 21);

23 - Saldo Credor a Transportar para o Período Seguinte - valor do saldo credor do ICMS, se for o caso, registrado no “item 016” do LRA, que se transfere para o período de apuração seguinte, mesmo que apurado incorretamente;

24 - Linha Observações - valor que for abatido do ICMS a recolher no período, limitado ao total deste (item 22), consignado na linha Observações do LRA relativo a benefício (Protege Goiás), incentivo fiscal (Fomentar / Produzir, créditos para investimentos), Proesporte, Lei Goyazes,.ou oriundo de abatimentos referentes a Cheque Moradia, ICMS pago antecipadamente, ICMS retido para microempresa etc.

Os abatimentos ou créditos relativos a benefício fiscal efetuados a maior devem ser considerados como créditos escriturados indevidamente (demonstrativo auxiliar, item 35). Já as deduções relativas a ICMS incentivado ou créditos para investimento efetuadas a maior, apurar a diferença no demonstrativo auxiliar, item 28;

25 - Saldo do ICMS a Pagar - valor do imposto declarado, mesmo que apurado incorretamente, já descontado das deduções e dos valores lançados na linha Observações.

Se o contribuinte não cometeu erro na apuração, é o resultado da diferença entre o Imposto a recolher (item 22) e o valor constante da linha Observações (item 24);

v APURAÇÃO DE OFÍCIO - PARTE 2/3 - itens 26 a 41

F - AJUSTES DE OFÍCIO

26 - Divergências de Transporte do LRE e LRS para o LRA e Erros de Soma no LRA - neste item são exibidos o resultado das divergências relativas a transporte a menor ou a maior, conforme o caso, tanto dos débitos do LRS, quanto dos créditos do LRE para o LRA. Serve, também, para evidenciar os erros de soma, a maior ou a menor no LRA. Valor positivo indica diferença pró-fisco e valor negativo diferença pró-contribuinte. Detalhar as irregularidades no demonstrativo auxiliar;

27 - Dedução a Maior (-) ou a Menor (+) - exibe o resultado de ajustes de ofício relativos a erros cometidos pelo sujeito passivo, bem como o resultado do item 15-ME (microempresa). Os estornos de dedução efetivada a maior devem ser expressos com valor negativo e a inclusão de dedução efetivada a menor, com valor positivo. Detalhar as irregularidades no demonstrativo auxiliar.

Neste item não deve constar o valor do estorno da dedução, em razão da perda do direito de utilizar a taxa de efetivo pagamento - TEP - e a parcela a deduzir;

28 - ICMS Incentivado a maior (-) - importância utilizada irregularmente relativo a incentivo fiscal. O valor utilizado a maior deve ser demonstrado com o valor negativo e o utilizado a menor deve ser entendido como dispensa da utilização do incentivo fiscal, razão pela qual não é computado como diferença. Detalhar os ajustes no demonstrativo auxiliar próprio;

G - SALDOS DO IMPOSTO

29 - ICMS a Pagar Apurado de Ofício - exibe o saldo do imposto a pagar após os ajustes promovidos pelo agente do fisco, considerando as divergências de transporte nos LRE e LRS para o LRA e erros de soma, deduções e incentivos no LRA. É calculado pela fórmula (25+26)-(27+28+16(ME)).

Compõe este item, se for o caso, o valor do estorno da dedução em razão da perda do direito de utilizar a TEP e a correspondente parcela a deduzir;

30 - Saldo Credor Apurado de Ofício - exibe o saldo credor registrado pelo contribuinte no LRA, ajustado pelas divergências de transporte e erros de soma apurados no LRA. É o resultado, se positivo, calculado pela fórmula (23-26);

H - ICMS PAGO, A PAGAR NO PRAZO LEGAL OU EM PROCESSO

31- ICMS Normal Pago - exibe o valor total pago do ICMS, constante dos DARES, cujos períodos de referência sejam correspondentes. Não se incluem neste item os valores pagos relativos a parcelamentos espontâneos e autos de infração. Refere-se apenas às receitas com o código 108 (ICMS normal) e 124 (ICMS substituição operação posterior), no caso da microempresa. Utilizar o demonstrativo auxiliar para detalhamento;

32 - ICMS a Pagar no Prazo Legal - valor do saldo do imposto não autuável por estar dentro do prazo legal para pagamento;

33 - ICMS Registrado Autuado ou Parcelado Espontaneamente - exibe o somatório dos valores relativos a parcelamento espontâneo ou auto de infração, independentemente de haver sido quitado ou não, referente a imposto regularmente registrado e apurado e imposto registrado e não apurado na forma regulamentar. Utilizar o demonstrativo auxiliar para detalhamento;

34 - Total do ICMS Pago, Autuado, Parcelado ou no Prazo Legal para Pagamento - resultado do somatório dos itens 31 a 33;

I - DIFERENÇAS DO IMPOSTO APURADAS DE OFÍCIO

Este quadro destina-se à demonstração das diferenças do imposto detectadas na auditoria.

35 - Créditos Escriturados Indevidamente - somatório dos valores registrados indevidamente a título de crédito na escrita fiscal.

Relacionar no demonstrativo auxiliar os documentos referentes a créditos escriturados indevidamente e, se for o caso, consignar - relatando o fato - na última linha, com valor negativo, o valor do imposto favorável ao contribuinte (ICMS pago a maior, saldo credor do período anterior não aproveitado, itens 42 e 43, respectivamente), quando referente ao mesmo período de apuração. Referido valor será deduzido de eventual diferença apurada favorável ao fisco. Demonstrar no campo 44 o valor relativo ao abatimento efetivado;

36 - Omissão de Estorno de Créditos - somatório dos estornos de créditos omitidos pelo sujeito passivo, como, p. ex., relativo à saída de mercadoria isenta ou com redução de base de cálculo sem manutenção do crédito na entrada, quando imprevisível essa circunstância na data da entrada ou aquisição.

Utilizar demonstrativo auxiliar e, caso seja detectado imposto favorável ao contribuinte, observar o procedimento previsto no item 35;

37 - Imposto Registrado e Não Apurado na Forma Regulamentar - evidencia o valor do imposto devido pelo sujeito passivo relativo aos valores demonstrados nos itens 26, 27 e 28 da auditoria, no que concerne a irregularidades detectadas em pelo menos um dos livros fiscais (LRE, LRS ou LRA). Situações mais freqüentes:

· erros de transporte do LRE ou LRS para o LRA;

· erros de soma no LRE ou LRS;

· erros de soma no LRA;

· omissão de pagamento do imposto apurado com base no LRE e LRS, na hipótese da falta de escrituração do LRA;

· créditos para investimentos informado em desacordo com o previsto em TARE;

· deduções a maior escrituradas na linha Observações do LRA relativas a ICMS incentivado (Fomentar / Produzir).

38 - Outros Débitos de Ofício - valor do imposto omitido pelo sujeito passivo referente a diferenças não consignadas nos livros fiscais.

Este item é exclusivo para demonstrar o imposto omitido na escrituração fiscal do contribuinte, como, p. ex., o decorrente de isenção indevida, redução indevida de base de cálculo, subfaturamento, transferência com utilização de base de cálculo a menor etc.

Utilizar demonstrativo auxiliar e, caso seja detectado imposto favorável ao contribuinte, observar o procedimento previsto no item 35;

39 - Saldo Credor Aproveitado a Menor (Pró-contribuinte) - valor do saldo credor não transferido para o período de apuração seguinte. Resultado da diferença, se positiva, entre o Saldo Credor Apurado de Ofício (30) e o Saldo Credor a Transportar para o Período Seguinte (23), conforme indicado no demonstrativo;

J - AJUSTES DO CONTRIBUINTE

Quadro destinado a retratar as correções ou ajustes realizados pelo sujeito passivo em sua escrita fiscal antes de iniciado o procedimento de auditoria.

Demonstrar no relatório auxiliar, para cada período de apuração, o valor do ajuste, no respectivo mês da escrituração, referente à diferença de imposto favorável ao contribuinte (pagamento a maior, saldo do período anterior não transportado para o período seguinte etc.), assim como estorno de crédito indevido, estorno de crédito omitido e eventuais débitos. Em relação a esses três últimos itens, o ajuste somente poderá ser homologado quando não houver causado omissão de pagamento do imposto;

40 - Valores do Mês de Referência - valor do imposto passível de ajuste, no mês em que ocorreu a falha na escrituração fiscal;

41 - Valores do Mês de Escrituração dos Ajustes - valor do imposto ajustado, no mês em que o contribuinte realizou a correção da falha.

Deve ser lançada neste item a soma dos valores ajustados pelo contribuinte, relativa aos valores evidenciados nos campos 42 e 43 e, também, diferenças ajustadas pelo sujeito passivo apuradas nos campos 35 e 36, quando estas não implicaram em omissão de pagamento do imposto;

v CONCLUSÃO - PARTE 3/3 - itens 42 a 51

K - IMPOSTO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE E COMPENSAÇÕES

Neste quadro é demonstrada a diferença de imposto favorável ao contribuinte (itens 42 e 43), a qual deve ser compensada com diferença de imposto favorável ao fisco relativa ao mesmo período de apuração.

42 - ICMS Pago ou Autuado a Maior - valor do ICMS pago ou autuado a maior, calculado pela fórmula (34-29-41-44).

Na hipótese do pagamento a maior ter sido lançado como crédito em período subseqüente, em função de ajuste realizado pelo contribuinte, utilizar o demonstrativo auxiliar (campos 40 e 41) e consignar o valor correspondente, o qual será abatido da importância constante como ICMS Pago a Maior;

43 - Saldo Credor do Período Anterior não Aproveitado - valor do saldo credor do período anterior não aproveitado, em razão de erro na apuração do imposto.

Se o valor do saldo credor não aproveitado tiver sido lançado como crédito em período subseqüente, em função de ajuste realizado pelo contribuinte, utilizar o demonstrativo auxiliar (campos 40 e 41) e consignar o valor correspondente ao ajuste, o qual será abatido da importância inicialmente demonstrada neste item;

44 - Compensações entre Diferenças Pró-fisco e Pró-contribuinte - demonstra a compensação realizada pelo agente do fisco, quando constatado que o contribuinte possuía diferença de imposto a seu favor (evidenciada nos itens 42 e 43), ainda não corrigida na escrituração, e que havia também diferenças favoráveis ao fisco, demonstradas nos itens 35 a 38, relativas ao mesmo período de apuração.

Não será objeto de compensação o valor do imposto exigido em auto de infração ou notificação de lançamento, mesmo que o agente do fisco entenda ser o referido lançamento indevido;

L - IMPOSTO AUTUÁVEL APÓS O NÃO ATENDIMENTO DE NOTIFICAÇÃO

Neste quadro é demonstrado o valor do imposto autuável somente após o não atendimento da notificação exigindo o estorno do crédito irregular, tendo em vista a ocorrência de saldo credor na escrituração em montante superior ou igual ao crédito irregular apurado.[2]

No caso de Créditos Escriturados Indevidamente ou Omissão de Estorno de Créditos, ainda não aproveitados em razão da existência de saldo credor na escrituração fiscal, as diferenças serão acumuladas para serem objeto de lançamento de ofício ao final do período fiscalizado, caso o contribuinte não atenda à notificação para realizar o estorno.

45 - Estornos de Créditos Escriturados Indevidamente - créditos indevidos constantes da escrituração que tornou irregular o saldo do imposto apurado, sem ter causado, contudo, omissão de pagamento do tributo.

É calculado por meio da operação (35 + "45" - 41 - 48), em que o item “45” representa o valor do saldo do período anterior;

46 - Estornos Relativos à Omissão de Estornos de Créditos - é o crédito irregular constante da escrita fiscal em razão da omissão de estorno de crédito pelo sujeito passivo, o qual tornou irregular o saldo do imposto apurado, sem ter causado, entretanto, omissão de pagamento do tributo.

É calculado por meio da operação (36 + "46" - 41 - 49), em que o item “46” representa o valor do saldo do período anterior;

M - IMPOSTO OMITIDO

47 - ICMS Regularmente Registrado e Apurado - valor do imposto regularmente registrado, apurado e não pago. É o valor do tributo realmente devido, mesmo que o contribuinte tenha apurado imposto a recolher a maior, já que os ajustes correspondentes foram realizados ao longo da auditoria;

48 - Decorrente da Escrituração Indevida de Créditos - montante do crédito indevido escriturado e efetivamente aproveitado, utilizado para subtrair o valor do imposto que seria recolhido no período;

49 - Decorrente de Omissão de Estorno de Créditos - montante do crédito que deixou de ser estornado pelo sujeito passivo e efetivamente aproveitado, o qual ocasionou a diminuição do valor do imposto recolhido no período;

50 - Registrado e Não Apurado na Forma Regulamentar - valor dos débitos de imposto relativos a erros cometidos na escrituração em pelo menos um dos livros fiscais do contribuinte (LRE, LRS e LRA).

O valor é calculado levando em consideração os débitos e créditos escriturados nos LRE e LRS, os ajustes realizados (itens 26, 27 e 28) e o ICMS pago, autuado ou parcelado (item 34);

51 - Decorrente de Outros Débitos de Ofício - montante do imposto apurado na auditoria referente a diferenças não consignadas nos livros fiscais. Detalhar no demonstrativo auxiliar constante do item 38.

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AUDITORIA BÁSICA DO ICMS - MICROEMPRESA

I - CONCEITO

É o procedimento complementar à Auditoria Básica do ICMS que analisa a regularidade da apuração e do pagamento do imposto devido pela microempresa ou empresa de pequeno porte.

II - CONSIDERAÇÕES GERAIS

A legislação aplicada à microempresa estabelece que o contribuinte perde o direito de utilizar a dedução quando deixa de pagar o imposto no prazo legal. Ocorrendo pagamento parcial do imposto, o contribuinte perde o direito à dedução, proporcionalmente ao valor do imposto omitido. Diante disso, podem ocorrer as seguintes situações:

· o sujeito passivo apura o imposto a recolher, aplica a dedução e calcula corretamente o imposto a pagar, deixando de efetivar, porém, o seu pagamento ou fazendo-o com atraso. Nessa hipótese, o contribuinte perdeu o direito à dedução, devendo ser exigido o valor total do imposto como ICMS regularmente registrado e não pago.

· o contribuinte apura o imposto a recolher, realiza a dedução e calcula corretamente o imposto a pagar, porém efetiva o pagamento parcial. Deve-se lavrar auto de infração em relação à parte da dedução a que o contribuinte perdeu o direito, na proporção do valor do imposto omitido;

· o contribuinte apura o imposto a recolher, não aplica a dedução (mesmo tendo direito a ela) e deixa de pagar o imposto. Nessa situação, deve-se apenas lavrar auto de infração do total omitido como imposto regularmente registrado e não pago.

v VALORES ESCRITURADOS NA LINHA OBSERVAÇÕES

Atentar que o montante a ser inserido na linha Observações do LRA está limitado ao valor do Imposto a Recolher apurado. O saldo é decorrente dos valores escriturados na linha Observações do LRA, relativos a benefício ou incentivo fiscal, bem como outras importâncias relativas a cheque moradia, pagamento antecipado do ICMS, notadamente o ICMS retido para microempresa etc.

v DÉBITOS DE OFÍCIO

Os débitos de ofícios apurados não são submetidos a TEP nem a parcela a deduzir;

v AQUISIÇÃO DE MERCADORIA DO APÊNDICE I - ANEXO VIII

É obrigatório o registro do documento fiscal com crédito e débito, conforme estabelece a legislação, quando a operação não estiver com ICMS retido. Se o contribuinte escriturar o documento sem crédito nem débito do imposto, o agente do fisco ao apurar o imposto devido deve utilizar a alíquota aplicável, bem como deve considerar o ICMS destacado no documento fiscal.

Estando a operação com o ICMS retido é opcional a escrituração com crédito e débito. Caso o contribuinte opte por registrar com débito e crédito, poderá lançar na Linha Observações do LRA o valor do ICMS Retido para abater do valor do ICMS a Recolher, havendo saldo remanescente, poderá, transferi-lo ou utilizá-lo para reduzir o Imposto a Recolher no mês seguinte.

Observar se o destinatário adquirente de contribuinte substituído, ao optar por escriturar com crédito e débito, atendeu aos critérios a seguir:

· SE FOI DESTACADO NA NOTA FISCAL O ICMS RETIDO DA OPERAÇÃO:

a) utilizar o Valor ICMS Retido;

b) calcular ICMS Normal utilizando a alíquota aplicável[3] sobre o valor total dos produtos (valor total da nota fiscal menos o valor do ICMS retido destacado);

· SE NÃO FOI DESTACADO NA NOTA FISCAL O ICMS RETIDO DA OPERAÇÃO:

a) calcular o valor do ICMS retido, utilizando a alíquota aplicável sobre o valor resultante da aplicação de 50% (cinqüenta por cento) do IVA correspondente sobre o valor total da nota fiscal;

b) calcular o valor do ICMS normal, utilizando a alíquota aplicável sobre o valor da diferença entre o valor total da nota fiscal e o valor do ICMS retido, conforme descrito no item anterior.

v AQUISIÇÃO DE MERCADORIA DO APÊNDICE II - ANEXO VIII

O contribuinte deve escriturar o documento fiscal sem crédito e sem débito;

III - PREENCHIMENTO DOS DEMONSTRATIVOS

v APURAÇÃO DO ICMS A PAGAR REGISTRADO

Demonstra o ICMS a pagar pela microempresa, calculado em função do saldo devedor escriturado, levando em consideração a faixa de enquadramento, a dedução permitida e o pagamento do ICMS no prazo estabelecido.

Ø APURAÇÃO DO CONTRIBUINTE - itens 1 a 8

A - DADOS DO LIVRO REGISTRO DE APURAÇÃO DO ICMS - LRA

Apresenta os dados transcritos do LRA a partir do saldo devedor, na forma como o contribuinte escriturou, mesmo que contenha erro na escrita fiscal.

1 - Saldo Devedor - é o valor registrado no “item 013” do LRA, como “Saldo Devedor”, mesmo que tenha sido apurado incorretamente pelo contribuinte;

2 - Dedução Escriturada - valor a ser deduzido do saldo devedor, escriturado no “item 014” do LRA.

3 - Imposto a Recolher - valor registrado no “item 015” do LRA, como “ICMS a Recolher”, mesmo que tenha sido apurado incorretamente;

4 - Linha OBSERVAÇÕES - exibe as deduções efetivadas na linha Observações do LRA relativas a beneficio ou incentivo fiscal concedido ao contribuinte, tais como Fomentar, Produzir, Protege Goiás, Proesporte, Goyazes, bem como outras deduções relativas a cheque moradia, pagamento antecipado do ICMS, ICMS retido para microempresa, antecipação de receita do ICMS etc. Esses itens são passíveis de detalhamento no demonstrativo auxiliar próprio;

5 - Saldo do ICMS a Pagar - valor do ICMS a pagar informado;

B - ICMS PAGO

6 - ICMS Pago no Prazo Legal - valor do ICMS normal pago no prazo estabelecido na legislação;

7 - ICMS Pago Fora do Prazo Legal - é o valor do ICMS pago fora do prazo estabelecido na legislação ou já autuado;

8 - Total - somatório dos valores lançados no itens 5 e 6.

Ø APURAÇÃO DE OFÍCIO - itens 9 a 16

Neste quadro se desenvolve com maior ênfase a auditoria da microempresa, é o onde o agente do fisco realiza as correções e ajustes necessários.

C - IMPOSTO A PAGAR NO PRAZO LEGAL

9 - Taxa de Efetivo Pagamento - TEP - percentual aplicado sobre o saldo devedor escriturado, fixada de acordo com a faixa de enquadramento da microempresa;

10 - Parcela a Deduzir - valor a deduzir constante da tabela, de acordo com a faixa de enquadramento da microempresa;

11 - Dedução do Saldo Devedor - valor total que o contribuinte tem direito a deduzir do saldo devedor se o imposto for pago no prazo legal. É o resultado da seguinte equação: Dedução = {Saldo Devedor – [(Saldo Devedor x TEP) - Parcela a Deduzir]};

12 - ICMS a Recolher - valor do ICMS antes de se considerar os valores consignados na linha Observações do LRA. É o saldo devedor escriturado menos a Dedução do Saldo Devedor. Calculado da seguinte forma: ICMS a Recolher = [(Saldo Devedor x TEP) – Parcela do Imposto a Deduzir];

D - AJUSTES DE OFÍCIO

13 - Saldo Devedor Quitado - valor do imposto pago, acrescido da dedução a que o contribuinte tem direito, quando o pagamento for efetivado no prazo legal;

14 - Imposto a Pagar Remanescente - valor do ICMS a pagar após os ajustes (saldo devedor menos saldo devedor quitado);

15 - Dedução a Menor - valor da dedução registrada a menor na situação em que o contribuinte efetivou o pagamento do ICMS em valor igual ou maior que o ICMS devido. Este valor compõe o montante apurado no item 27 da Auditoria Básica do ICMS;

16 - Ajuste do Saldo do ICMS a Pagar - é o valor que ajusta o saldo do ICMS a pagar (item 5), para mais ou para menos, conforme o caso, em razão de irregularidades cometidas pelo sujeito passivo na apuração do ICMS, tais como pagamento fora do prazo, dedução a maior do que a permitida, dedução a menor quando o imposto pago for menor que o devido. É o total do ICMS pago (item 8), mais o imposto a pagar remanescente (item 14), menos o saldo do imposto a pagar (item 5). Este valor compõe o montante apurado no item 29 da Auditoria Básica do ICMS.

v DEMONSTRATIVO DAS OPERAÇÕES COM SUBST. TRIBUTÁRIA

Demonstrativo destinado à verificação da regularidade das operações com substituição tributaria, especialmente os lançamentos na escrita fiscal do contribuinte, conforme determina a legislação sobre a microempresa ou empresa de pequeno porte. Compõe-se de duas partes, a primeira é o resumo mensal das operações com substituição tributária, a segunda, detalhamento das operações.

Ø RESUMO MENSAL DAS OPERAÇÕES - Parte 1/2

Apresenta o resumo mensal dos lançamentos efetuados na escrita fiscal, bem como as diferenças apuradas. Contém os campos detalhados na parte 2/2 do demonstrativo, exceto os de números 5 e 13, e os abaixo descriminados:

5B - ICMS Retido (Linha Observações) - valor do ICMS retido registrado na linha observação do LRA relativo às aquisições de mercadorias com o ICMS retido;

13 - Estorno de Crédito - Linha Observação (LRA) - diferença positiva entre o valor registrado na linha observação, referente ao ICMS retido nas aquisições de mercadorias, e o valor a que tem direito;

Ø DETALHAMENTO DAS OPERAÇÕES - Parte 2/2

Relacionar, conforme escriturado no livro fiscal, os documentos de aquisição que acobertaram operações com substituição tributária, fazer a comparação e realizar o ajuste na parte Apuração de Oficio.

A - APURAÇÃO DO CONTRIBUINTE

Apresenta os dados transcritos do livro fiscal na forma como o contribuinte escriturou, mesmo que contenha erro na escrituração fiscal. São os dados informados pelo sujeito passivo.

Data - data de emissão do documento fiscal;

Nº Doc. - número do documento fiscal;

Remetente - informar número 1 se o remetente constante do documento fiscal for contribuinte substituído, caso contrário deixar em branco;

Descrição - nome da mercadoria ou alguma observação importante;

1 - Valor da operação - valor contábil dos documentos fiscais registrados no mês;

Coluna Observações - LRE

2 - ICMS Normal - ICMS normal registrado no LRE no mês (decorrente do ICMS destacado no documento fiscal de aquisição ou calculado pelo contribuinte na hipótese de aquisição de substituído);

3 - ICMS Retido - ICMS retido registrado no LRE no mês (decorrente do ICMS retido destacado no documento fiscal de aquisição ou calculado pelo contribuinte na hipótese de estar obrigado a realizar a retenção ou adquirir de contribuinte substituído);

Coluna Observações - LRS

4 - ICMS Debitado - ICMS debitado lançado no LRS no mês (soma do ICMS normal (item 2) com o ICMS calculado de acordo com a legislação da microempresa);

B - APURAÇÃO DE OFÍCIO

É onde se desenvolve propriamente a auditoria. A autoridade fiscal lança os valores corretos e especifica detalhadamente as diferenças encontradas na auditoria.

5 - Alíquota - alíquota aplicável conforme a faixa de enquadramento da microempresa ou da mercadoria;

5-A – IVA – índice de valor agregado (IVA) da mercadoria ou metade do IVA, na hipótese de aquisição feita de contribuinte substituído;

6 – Base de Cálculo ST / Lucro Bruto – base de cálculo do ICMS substituição tributária (remetente contribuinte substituto), ou valor agregado (lucro bruto), quando o remetente for contribuinte substituído;

7 – ICMS normal – ICMS normal destacado no documento fiscal de aquisição ou calculado, na hipótese de aquisição de contribuinte substituído;

8 – ICMS retido – ICMS retido destacado no documento fiscal de aquisição ou calculado, na hipótese de aquisição de contribuinte substituído. O total do ICMS retido é comparado com o montante lançado na Linha Observações do LRA;

9 – ICMS devido ST – valor do ICMS substituição tributária devido, apurado sobre a base de cálculo da substituição tributária, menos o ICMS normal destacado, quando o remetente agir como substituto tributário na operação, ou sobre o valor agregado (lucro bruto), quando o remetente atuar como contribuinte substituído, em ambos os casos utilizar a alíquota aplicável;

10 – ICMS devido – soma do ICMS normal mais o ICMS devido por substituição tributária (7 + 9);

11 – Débito de Ofício – diferença positiva entre o ICMS devido e o ICMS debitado no LRE (10 – 4);

12 – Estorno de Crédito – diferença positiva entre o ICMS retido lançado no LRE e o ICMS retido destacado no documento fiscal de aquisição (3 – 8), acrescido, se for o caso, da diferença positiva entre o ICMS normal registrado no LRE e o ICMS normal apurado (2 – 7);

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AJUDA À AUDITORIA BÁSICA DO ICMS EM EXCEL

v CONSIDERAÇÕES INICIAIS

A principal entrada de dados desta auditoria ocorre na planilha “Dados do LRA”, cuja função é exclusiva de admissão de dados, na qual devem ser inseridas as informações do livro Registro de Apuração do ICMS - LRA. Já as planilhas dos demonstrativos auxiliares servem tanto para entrada de dados como para relatórios.

A auditoria é apresentada em demonstrativos principais (três partes) e demonstrativos auxiliares.

¨ DEMONSTRATIVOS AUXILIARES

Complementam os demonstrativos principais e se destinam a um detalhamento mais completo das diferenças detectadas, possibilitando maior transparência ao procedimento fiscal, facilitando a instrução do processo administrativo e, se for o caso, a revisão da auditoria.

1 - ACESSO AOS DEMONSTRATIVOS RELATIVOS À APURAÇÃO DO CONTRIBUINTE

O acesso aos demonstrativos auxiliares relacionados a seguir encontra-se na planilha “Dados do LRA”, com o nome --> “detalhar”. Os dados podem ser inseridos na forma sintética ou individualizada, conforme a necessidade e o detalhamento no LRA do contribuinte.

· 002 - Outros Débitos - item 13;

· 003 - Estornos de Créditos - item 14;

· 006 - Outros Créditos - item 16;

· 007 - Estornos de Débitos - item 17;

· 014 - Deduções - item 21;

· 016.1 - Linha Observações - item 24.

2 - ACESSO AOS DEMONSTRATIVOS RELATIVOS À APURAÇÃO DE OFÍCIO

O acesso se dá no menu “Iniciar” ou no item correspondente do demonstrativo principal (P2 - Apuração Ofício). São demonstrativos auxiliares:

· Divergências de Transporte do livro Registro de Entradas (LRE) e livro Registro de Saídas (LRS) e Erros de Soma no LRA - item 26;

· Ajustes de Ofício de Deduções - item 27;

· Ajustes de Ofício do ICMS Incentivado - item 28;

· ICMS Normal Pago - item 31;

· ICMS Registrado Autuado ou Parcelado Espontaneamente - item 33;

· Créditos Escriturados Indevidamente - item 35;

· Omissão de Estornos de Créditos - item 36;

· Outros Débitos de Ofício - item 38;

· Ajustes do Contribuinte - itens 40 e 41.

v UTILIZAÇÃO DO “SOFTWARE” DE AUDITORIA

Na utilização do programa, deve-se observar prioritariamente os seguintes passos:

1. Acessar no menu Iniciar os itens:

Cadastro: informar o período da auditoria; o período de apuração da empresa (mensal, decendial etc.); o regime de tributação (normal de apuração, microempresa, FOMENTAR / PRODUZIR) e os dados de identificação do contribuinte e da autoridade fiscal;

Auditoria anterior: informar, “sim” ou “não”, conforme exista ou não auditoria anterior, na hipótese de haver diferença de saldo credor irregular a transferir para a auditoria do período seguinte;

2. digitar os dados do LRA na planilha “Dados do LRA” na forma como o contribuinte escriturou, mesmo contendo falhas na apuração. Tais dados formarão o LRA Virtual. Após a inserção dessas informações, o demonstrativo principal (P1 - Apuração do Contribuinte) ficará preenchido.

No quadro Apuração dos Saldos existem duas colunas com as seguintes descrições:

· LRA (cor amarela) - inserir os dados conforme constam do LRA do contribuinte;

· Auditorias (cor azul) - são apresentados os valores corretos do Saldo Devedor e do Saldo Credor a Transportar Para o Período Seguinte, após a planilha calcular os saldos. Se houver divergência (erros de soma no LRA), a diferença é automaticamente informada no demonstrativo “Divergências de Transportes do LRE e LRS e Erros de Soma no LRA”.

Para realização apenas da Auditoria Básica do ICMS não é necessário inserir os dados por CFOP das operações, bastando informar, separadamente, os totais da base de cálculo e do imposto referentes às entradas ou saídas internas, interestaduais ou para o exterior;

3. confrontar os dados do LRA Virtual com o LRE / LRA. Havendo divergência de transporte ou erros de soma, informar na planilha “Dados do LRE e LRS com Divergências” os valores constantes do LRE e LRS que apresentam erros. As diferenças correspondentes ficam detalhadas no demonstrativo “Divergências de Transportes do LRE e LRS e Erros de Soma no LRA”;

4. demonstrar, se for o caso, os erros relativos a deduções, especialmente a da microempresa (item 27);

5. demonstrar os erros relativos à utilização de benefício (PROTEGE GOIÁS, GOYAZES, PROESPORTE,) ou incentivo fiscal (FOMENTAR/PRODUZIR, CRÉDITO PARA INVESTIMENTO etc.) e abatimentos (item 28);

6. detalhar no demonstrativo próprio o ICMS normal pago ou em processo (itens 31 e 33);

7. inserir nos demonstrativos auxiliares próprios as diferenças de imposto relativas às irregularidades detectadas no desenvolvimento do procedimento fiscal [Créditos Escriturados Indevidamente (item 35), Omissão de Estornos de Créditos (item 36), ICMS Registrado e Não Apurado na Forma Regulamentar (item 37) e Outros Débitos de Ofício (item 38)], bem como os Ajustes do Contribuinte (itens 40 e 41).

Observações:

1. para facilitar o uso das planilhas, utilizar a opção "Ferramentas" à "Personalizar" e marcar o item "Web". Dessa forma, surgirá no canto superior esquerdo da tela do Excel um par de setas que permite avançar ou retroceder entre as duas últimas planilhas acessadas;

2. visando obter maior consistência e evitar erros na utilização das planilhas, utilizar a opção "Ferramentas" à “Opções” à "Cálculo" e marcar o item "Iteração";

3. utilizou-se cores padrões na planilha. Cada cor representa uma situação diferente, conforme descrição abaixo:

· Amarelo claro Þ Inserção de dados;

· Verde claro Þ Busca de dados em outro local da planilha (importação);

· Azul claro Þ Cálculo efetuado pela planilha;

· Marrom claro Þ Títulos.

4. Na planilha Dados do LRA, existe uma validação nos campos Base de Cálculo, Créditos e Débitos, os quais são considerados preenchidos quando tiver qualquer valor numérico, inclusive zero. Caso não queira que seja exibido no mês seguinte qualquer valor, p. ex., o Saldo Credor a Transportar Para o Período Seguinte, neste mês, deve-se deixar sem qualquer valor os campos retro citados.

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AUDITORIA

DO VALOR

ADICIONADO

ROTEIRO 02

AUDITORIA DO VALOR ADICIONADO

I - CONCEITO

Consiste na análise comparativa do valor adicionado ao custo de aquisição ou produção de mercadorias tributadas ou não, auferido pelo contribuinte, com aquele obtido mediante a aplicação do índice de lucro bruto previsto na legislação tributária para a respectiva atividade econômica.

II - OBJETIVO

Verificar se o contribuinte registrou vendas de mercadorias, produtos ou prestações de serviços tributados suficientes para assegurar o mínimo de valor adicionado. No caso dessas vendas serem insuficientes para oferecer tal garantia, proceder-se-á, por meio dessa auditoria, ao arbitramento da base de cálculo complementar necessária para a obtenção do valor adicionado mínimo previsto na legislação.

Visa, também, apurar se o contribuinte auferiu valor adicionado ao custo de aquisição ou produção de mercadorias isentas, não tributadas ou sujeitas à substituição tributária em valor superior ao obtido mediante a aplicação do índice de lucro bruto previsto. A diferença assim constatada é tida como decorrente de operação ou prestação tributada não registrada, desde que comprovadas irregularidades na escrituração fiscal ou contábil do contribuinte.

III - APLICAÇÃO

A Auditoria do Valor Adicionado é aplicável a qualquer empresa, desde que comprovadas irregularidades na escrituração fiscal ou contábil que autorizem o arbitramento das saídas.

O lançamento do crédito tributário com fundamento na Auditoria do Valor Adicionado tem como pré-requisito a comprovação de irregularidades na escrituração fiscal ou contábil do sujeito passivo, que deverá ser formalizada mediante lavratura de “Termo de Arbitramento” no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências - RUDFTO, observado os procedimentos previsto em Instrução de Serviço própria.

Ressalte-se que, caso o contribuinte possua escrituração contábil, os registros omitidos na escrituração fiscal podem estar escriturados na contabilidade. Ocorrendo essa hipótese, promover a Auditoria Comparativa Contábil-fiscal, sem prejuízo da aplicação da penalidade cabível por falta de registro na escrituração fiscal.

IV - ESTRUTURA

A auditoria compõe-se de um demonstrativo principal que apresenta colunas para análise individualizada das operações com mercadorias tributadas, isentas ou não tributadas e sujeitas à substituição tributária. É subdivido em quadros, nos quais são apurados e comparados os valores adicionados auferidos pelo estabelecimento e os arbitrados pelo fisco. Apresenta, também, um quadro próprio para observações e notas explicativas, onde devem ser relatados os elementos relevantes constatados na execução da auditoria.

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

Preliminarmente, solicitar ao contribuinte toda a documentação necessária ao desenvolvimento dos trabalhos, em especial, os livros Registro de Inventário, Registro de Apuração do ICMS - LRA -, Registro de Entradas - LRE -, Registro de Saídas - LRS - e Registro de Apuração do IPI (este último quando se tratar de indústria), bem como todos os documentos relativos aos encargos de custos incorridos.

Antes de iniciar o preenchimento do demonstrativo, atentar para a possibilidade de haver operações ou prestações que foram classificadas erradamente quanto aos Códigos Fiscais de Operações (CFOP), tanto na parte das entradas quanto nas das saídas registradas no LRA. Ocorre, com certa freqüência, de o contribuinte lançar corretamente no campo Outras as entradas ou saídas com o ICMS retido pelas operações posteriores, entretanto com o CFOP de entradas ou saídas com tributação normal. Ao deparar-se com essa situação, realizar os ajustes necessários, apurando o montante das entradas ou saídas com o ICMS retido pelas operações posteriores com o CFOP correto.

Como a parcela correspondente a redução em operação com redução da base de cálculo é registrada na coluna Isentas ou Não Tributadas, especial cuidado deverá ser observado para que na auditoria não sejam inseridos tais valores no grupo de mercadorias isentas ou não tributadas. Conforme o caso, é necessário fazer a correção levantando os dados nos documentos fiscais.[4]

Pela análise separada de cada grupo de mercadorias, essa auditoria permite verificar o comportamento dos registros de saídas desses grupos, independentemente da comprovação de irregularidades na escrituração fiscal ou contábil do sujeito passivo, visando colher subsídios para a realização de outras auditorias. Assim, pode-se detectar, p. ex., indício de suprimento indevido de caixa por meio do artifício de se adotar um valor adicionado elevado para as mercadorias isentas, não tributadas ou sujeitas à substituição tributária, aliado a um baixo valor adicionado para as mercadorias tributadas, objetivando encobrir omissão de vendas de mercadorias tributadas.

Na eventualidade de lavratura de auto de infração, em função de diferença detectada através da Auditoria do Valor Adicionado, o agente do Fisco deverá instruir o respectivo processo administrativo tributário com todos os elementos que comprovem a prática efetiva de irregularidades na escrituração fiscal ou contábil do contribuinte, inclusive com cópia do Termo de Arbitramento. Não serve como prova a anexação de outros levantamentos fiscais desenvolvidos com a finalidade de identificar omissões no registro de operações ou prestações, os quais se sujeitam, igualmente, ao princípio do contraditório.

VI - PREENCHIMENTO DO DEMONSTRATIVO

A - VALOR ADICIONADO APURADO

1 - Estoque Inicial de Mercadorias ou Produtos - valor total dos bens inventariados a título de mercadorias para revenda, matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados pertencentes a um mesmo grupo (tributadas ou não), constante do livro Registro de Inventário - sem exclusão do ICMS - relativo ao início do período fiscalizado. Quando verificado “corte” de valores na Auditoria de Avaliação de Estoques, proceder aos ajustes, a fim de se trabalhar com os valores corretos;

2 - Compras de Mercadorias para Comercialização ou Industrialização - valor contábil, constante do LRA, relativo às mercadorias adquiridas para comercialização ou industrialização LRA;

3 - Transferências Recebidas - valor contábil, constante do LRA, relativo às mercadorias recebidas em transferência para fins de comercialização ou industrialização;

4 - IPI sobre Devoluções de Compras e sobre Transferências Expedidas - IPI relativo às devoluções de compras e às transferências expedidas constante do livro de Apuração do IPI;

5 - Mão-de-Obra Direta (somente para empresas que exercem atividade industrial) - valores incorridos a título de salários de pessoal diretamente envolvido na fabricação dos produtos, inclusive encargos sociais respectivos;

6 - Custos Indiretos de Fabricação (somente para empresas que exercem atividade industrial) - valor total dos custos indiretos de fabricação incorridos no processo de produção industrial, tais como: aluguel, manutenção de equipamentos, energia, água, combustíveis, lubrificantes, salários e encargos sociais respectivos do pessoal indiretamente envolvido na produção etc.;

7 - Fretes, Seguros e Outros Agregados ao Custo - valor total de fretes, seguros e outros valores incorporados ao custo não consignados nos itens anteriores;

8 - Outros Custos - outros custos não relacionados nos itens anteriores, não constantes da escrita fiscal, apurados pelo fisco no período, p. ex., as entradas relativas às compras ou transferências registradas de ofício no livro RUDFTO (notas fiscais de entrada não registradas pelo contribuinte). Mencionar o número do auto de infração lavrado e anexar cópia;

9 - Transferências Expedidas - valor contábil, constante do LRA, relativo às transferências expedidas de mercadorias adquiridas para fins de comercialização ou industrialização, inclusive as notas fiscais de transferência não registradas, apuradas pelo Fisco. Mencionar o número do auto de infração lavrado e anexar cópia;

10 - IPI sobre Compras e sobre Transferências Recebidas - soma do IPI, se recuperável, relativo às compras e transferências mencionadas nos itens anteriores constante do livro de Apuração do IPI;

11 - Devoluções de Compras - valor contábil, constante do LRA, das devoluções efetuadas no período relativas às mercadorias adquiridas para comercialização ou industrialização;

12 - Mercadorias, Produtos ou Insumos Baixados a Valor de Custo - valor contábil das mercadorias, produtos ou insumos que tenham sido destinados ao uso, consumo ou incorporados ao ativo fixo do estabelecimento, bem como das mercadorias ou produtos que foram objeto de sinistro, perecimento, furto ou roubo;

13 - Estoque Final de Mercadorias ou Produtos - valor total dos bens inventariados a título de mercadorias para revenda, matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados pertencentes a um mesmo grupo (tributadas ou não), constante do livro Registro de Inventário - sem exclusão do ICMS - relativo ao final do período fiscalizado. Quando verificado “enxerto” de valores na Auditoria de Avaliação de Estoques, proceder aos ajustes necessários;

14 - Custo das Mercadorias ou dos Produtos Vendidos - valor resultante das operações matemáticas indicadas no próprio formulário.[5]

15 - Vendas de Mercadorias ou Produtos - valor contábil, constante do LRA, referente às vendas de mercadorias adquiridas para comercialização ou vendas dos produtos fabricados;

16 - IPI sobre Devoluções de Vendas - IPI relativo às devoluções de vendas constante do livro de Apuração do IPI;

17 - Outras Saídas - vendas de mercadorias não consignadas nos itens anteriores, notadamente as declaradas espontaneamente, bem como as exigidas em autos de infração julgados procedentes em definitivo;

18 - Devoluções de Vendas - valor contábil, constante do LRA, das devoluções efetuadas no período referentes a mercadorias ou produtos vendidos;

19 - IPI sobre Vendas - IPI relativo exclusivamente às mercadorias ou produtos vendidos constante do livro de Apuração do IPI[6];

20 - Vendas Ajustadas- valor resultante das operações matemáticas indicadas no próprio formulário (15+16+17-18-19);

21 - Valor Adicionado Apurado - valor resultante, se positivo, da subtração do item 20 pelo item 14;

22 - Valor do Prejuízo Apurado - valor resultante, se positivo, da subtração do item 14 pelo item 20;

23 - Índice do Valor Adicionado Apurado - resultado da divisão do valor adicionado apurado (item 21) pelo CMV (item 14), se este for maior ou igual a zero.

Relativamente ao grupo de mercadorias tributadas, a ocorrência de valor adicionado apurado maior que o arbitrado indica que o contribuinte atingiu o valor adicionado mínimo arbitrado, não constituindo indício de irregularidades. Mesmo assim, as vendas registradas podem não ter sido suficientes para cobrir todos os desembolsos realizados, fato possível de ser identificado por meio da Auditoria do Movimento Financeiro ou da Auditoria das Disponibilidades;

B - APURAÇÃO DO VALOR ADICIONADO ARBITRADO

24 - Índice de Lucro Bruto Arbitrado - índice de lucro bruto previsto na legislação tributária aplicável ao contribuinte;

25 - Valor Adicionado Arbitrado - resultado da multiplicação do item 14 (se este for maior ou igual a zero) pelo item 24;

C - CONCLUSÃO

26 - Omissão de Vendas I (Valor Adicionado Apurado a Maior no Grupo de Mercadorias Isentas / Não Tributadas / Substituição Tributária) - caso o CMV seja maior ou igual a zero, é o resultado, se positivo, da subtração do item 21 pelo item 25.

Segundo a legislação tributária, esse valor está sujeito ao lançamento do crédito tributário, cujo imposto correspondente deve ser cobrado conforme exposto no item 28.

A ocorrência de valor adicionado apurado maior que o arbitrado constitui forte indício de estar o contribuinte promovendo vendas fictícias desse grupo de mercadorias com o propósito de promover ingresso de numerário necessário para compensar a omissão de vendas de mercadorias tributadas.

Nesse caso, ocorrendo irregularidades na escrituração fiscal ou contábil que autorizem o arbitramento das saídas, o valor adicionado apurado a maior é considerado, por presunção legal, omissão de vendas de mercadorias tributadas.

O Valor Adicionado Apurado menor do que o Arbitrado para esse grupo de mercadorias não constitui indício de irregularidades.

27 - Omissão de Vendas Tributadas Autuada em Outro Procedimento Fiscal - omissão de vendas de mercadorias tributadas, relativa ao mesmo período analisado na auditoria, apurada em outro procedimento fiscal cujo auto de infração ainda não foi definitivamente julgado. Observar o disposto no final do item 30.

28 - Total de Omissão de Vendas I - diferença positiva entre os itens 26 e 27. Valor sujeito ao lançamento do crédito tributário. Observar o disposto no final do item 31.

29 - Omissão de Vendas II (Valor Adicionado Apurado menor que o Arbitrado) - mercadorias tributadas - caso o CMV seja maior ou igual a zero, é o resultado, se positivo, da subtração do item 25 pelo item 21, adicionado ao item 22. Valor sujeito ao lançamento do crédito tributário, cujo imposto correspondente deve ser cobrado mediante a aplicação da alíquota que corresponder à média das alíquotas praticadas pelo sujeito passivo nas operações ou prestações internas realizadas no período.

30 - Omissão de Vendas Autuada em Outro Procedimento - omissão de vendas de mercadorias tributadas, relativa ao mesmo período, apurada em outro procedimento fiscal cujo auto de infração ainda não foi definitivamente julgado. Fazer a observação pertinente no quadro OBSERVAÇÕES / NOTAS EXPLICATIVAS, citar número do auto de infração, anexar cópia, bem como juntar demonstrativos;

31 - Total de Omissão de Vendas II - diferença positiva entre os itens 29 e 30. Valor sujeito ao lançamento do crédito tributário, cujo imposto correspondente deve ser cobrado mediante a aplicação da alíquota que corresponder à média das alíquotas praticadas pelo sujeito passivo nas operações ou prestações internas realizadas no período.

Ocorrendo simultaneamente Total de Omissão de Vendas I e II, autuar apenas o Total de Omissão de Vendas II, se esta for a maior omissão encontrada. Sendo o Total de Omissão de Vendas I o maior valor encontrado, autuar o Total de Omissão de Vendas II e apenas a diferença como Omissão de Vendas I.

Se as omissões de vendas forem iguais, autuar somente Total de Omissão de Vendas II, vez que o objetivo presumido do sujeito passivo é encobrir subfaturamento ou vendas sem emissão de documentos fiscais de mercadorias tributadas utilizando-se de superfaturamento ou vendas fictícias de mercadorias isentas ou não tributadas ou, ainda, alterando a situação tributária da mercadoria (saídas tributadas como se fossem isentas ou não tributadas).

Tratando-se de omissão de vendas praticada por microempresa ou empresa de pequeno porte, aplicar a alíquota prevista para a faixa de receita bruta de enquadramento;

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AUDITORIA

DO MOVIMENTO

FINANCEIRO

ROTEIRO 03

AUDITORIA DO MOVIMENTO FINANCEIRO

I - CONCEITO

Consiste na análise de livros e documentos fiscais/contábeis com o propósito de verificar se as operações relativas a aquisições e vendas de mercadorias e prestações de serviços, efetuadas no período analisado, estão compatíveis com o fluxo financeiro apurado, levando-se em consideração o saldo das disponibilidades no início do período, o ingresso e desembolso comprovados, estejam eles declarados ou não e, se for o caso, o saldo final das disponibilidades.

II - OBJETIVO

Apurar a existência de insuficiência de disponibilidades, em razão da ocorrência de desembolsos superiores ao valor do saldo inicial, acrescido dos ingressos efetuados no período. Observado o critério da proporcionalidade[7], a insuficiência de disponibilidade caracteriza a utilização de recursos oriundos de operações de saídas ou prestações tributadas não registradas, para compor os ingressos necessários e compatíveis com os desembolsos apurados.

III - APLICAÇÃO

Pode ser realizada por mês, em período anual ou qualquer outro período não inferior a um mês, de acordo com a conveniência da autoridade fiscal.

Aplicável a empresas que não mantenham escrituração contábil regular. Em outros casos, presta-se a colher subsídios à realização de auditorias na escrita contábil do sujeito passivo.

Caso a empresa possua matriz e filial, a auditoria deve ser realizada de forma englobada, considerando os ingressos obtidos e desembolsos efetivados por todas as unidades comerciais. Deve-se preencher um demonstrativo para cada estabelecimento, levando em consideração os seus ingressos, desembolsos e saldo inicial das disponibilidades. Preencher um demonstrativo final com o somatório dos valores contidos nos demonstrativos relativos a cada estabelecimento, no qual deve-se apurar o saldo final das disponibilidades da firma e a omissão de saída de mercadorias tributadas, se for o caso. A proporcionalidade das mercadorias tributadas deve ser apurada considerando as compras efetivadas por todos os estabelecimentos. Lavrar o auto de infração relativo à omissão de saída encontrada contra o estabelecimento matriz. Quando houver estabelecimento situado em outra unidade da Federação não é aconselhável a utilização desta auditoria.

IV - ESTRUTURA

A Auditoria do Movimento Financeiro compõe-se de um demonstrativo principal, denominado “Conclusão”, e de cinco demonstrativos auxiliares: “Ajustes das Vendas”, “Ajustes das compras”, “Ingressos-Análitico”, “Desembolsos-Analítico” e “Proporção de Mercadorias Tributadas”. O “Conclusão” poderá ser mensal ou anual. Nesta última hipótese, há o demonstrativo “Resumo Mensal”, destinado a explicitar os ingressos e desembolsos por mês.

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

Preliminarmente, assegurar-se de que o estabelecimento não manteve escrita contábil regular,[8] solicitando, em seguida, a apresentação dos livros e documentos fiscais e de toda a documentação que retrate o fluxo do movimento financeiro do período a ser fiscalizado, inclusive extratos de contas correntes bancárias, contratos de empréstimos etc.

Caso o contribuinte escriture o Livro Caixa, exigir a sua apresentação[9], utilizar o saldo nele declarado e observar os lançamentos efetuados. A escrituração desse livro em substituição a escrituração contábil, nos termos da legislação comercial, é permitida à pessoa jurídica habilitada à opção pelo regime de tributação com base no lucro presumido (Lei 8.981/95, artigo 45), bem como a enquadrada no Simples (Lei 9.317/96, artigo 7º, §2º). Referido livro destina-se ao registro dos ingressos e desembolsos, inclusive a movimentação bancária. É dispensado de registro na Junta Comercial, mas deve conter termo de abertura e de encerramento. Deve ser assinado pelo contabilista responsável e pelo representante legal da empresa.

Dar especial atenção às vendas e outras receitas estranhas às atividades normais da empresa, pois podem decorrer de operações fictícias.

Anexar cópias dos documentos referentes a desembolsos não relacionados na escrituração fiscal do contribuinte e incluídos na auditoria.

VI - PREENCHIMENTO DOS DEMONSTRATIVOS

Ø “CONCLUSÃO ANUAL”

A - MOVIMENTO FINANCEIRO

· INGRESSOS - itens 1 a 10

Os valores relativos aos itens 1 a 4 devem ser obtidos dos livros fiscais.

1 - Vendas de Mercadorias e Prestações de Serviços - valor contábil das vendas de mercadorias ou prestação de serviços tributadas, não tributadas, isentas, com o ICMS retido por substituição tributária ou outras que tenham sido realizadas no período, inclusive as operações ou prestações de industrialização efetuadas para outras empresas[10]. Não se incluem neste item as transferências de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa;

2 - Prestações de Serviços não Sujeitos ao ICMS - valor contábil relativo às prestações de serviço fora do campo da incidência do ICMS;

3 - Devoluções de Compras - valor contábil das devoluções expedidas relativas às compras de mercadorias ou produtos, bens do ativo imobilizado e material de uso ou consumo, à vista ou a prazo;

4 - Vendas de Bens do Ativo Imobilizado - valor contábil das vendas de bens do ativo imobilizado, à vista ou a prazo. Analisar os documentos comprobatórios das operações atentando para possíveis baixas fictícias de bens do ativo permanente, utilizadas como suprimento indevido de numerário;

5 - Vendas a Receber - Saldo Inicial - valor obtido do demonstrativo “Ajustes das Vendas" referente a vendas de mercadorias, produtos, bens do ativo imobilizado ou prestação de serviços realizadas no período anterior e recebidas no período sob fiscalização. Valor apurado a partir de duplicatas, faturas, notas fiscais emitidas pela empresa e não quitadas;

6 - Vendas a Receber - Saldo Final - valor obtido do demonstrativo “Ajustes das Vendas" referente a vendas de mercadorias, produtos, bens do ativo imobilizado ou prestação de serviços realizadas no período fiscalizado e não recebidas até o final do período em análise;

7 - Receitas Financeiras, Empréstimos e Financiamentos - ingressos relativos a operações financeiras (rendimentos de aplicações no mercado financeiro, juros recebidos, descontos obtidos e outros que forem devidamente comprovados); financiamentos ou empréstimos tomados junto a bancos, instituições de crédito ou a outras pessoas jurídicas e físicas. A disponibilidade financeira do supridor e o efetivo ingresso do numerário na firma devem ser comprovados com documentação idônea, com coincidência de data e valor.

Ressalte-se que o saldo negativo na conta bancária da empresa, por saque a descoberto por meio de cheque especial, no final do período fiscalizado, é considerado empréstimo;

8 - Integralização / Aumento do Capital - valor da integralização ou aumento do capital em moeda corrente, conforme contrato social ou registro de firma e suas alterações na Junta Comercial. Deve ser verificada a origem dos recursos e comprovada com documentação idônea a transferência do numerário do investidor para a pessoa jurídica, uma vez que o aumento poderá ser fictício, com a finalidade de encobrir possíveis omissões de registros de saídas de mercadorias tributadas;

9 - Notas Fiscais de Venda de Mercadorias ou de Prestação de Serviços não Registradas - valor das vendas de mercadorias ou prestações de serviços consignados em documentos fiscais não registrados na escrituração;

10 - Outros Ingressos - quaisquer outros ingressos de numerário ocorridos no decurso do período fiscalizado que não se enquadrem nos itens anteriores, tais como receita proveniente de aluguéis de imóveis, equipamentos, veículos, omissão de venda declarada espontaneamente (parcelamento espontâneo), bem como a exigida em auto de infração julgado procedente em definitivo etc. Examinar com atenção os contratos e recibos pertinentes a receitas;

11 - Total dos Ingressos - resultado da totalização dos itens 1 ao 10, conforme operações indicadas no demonstrativo;

· DESEMBOLSOS - itens 12 a 32

12 - Compras de Mercadorias e Aquisições de Serviços - valor contábil das aquisições de mercadorias ou matérias-primas à vista ou a prazo, acrescido das despesas acessórias, tais como fretes, seguros etc. Não se incluem neste item as transferências de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa;

13 - Devoluções de Vendas - devoluções recebidas de vendas de mercadorias, produtos ou bens do ativo imobilizado;

14 - Compras de Bens do Ativo Imobilizado ou de Material de Uso e Consumo - valor da aquisição de bens do ativo imobilizado e de material para uso ou consumo. Confrontar a documentação correspondente com a existência física dos bens de maior valor, a fim de identificar aquisições não declaradas;

15 - Compras a pagar - Saldo Inicial - valor obtido do demonstrativo “Ajustes das Compras", referente a compras de mercadorias, produtos, bens do ativo imobilizado, material de uso ou consumo ou aquisição de serviços (frete, seguro etc.) realizadas no período anterior e pagas no período em análise;

16 - Compras a Pagar - Saldo Final - valor obtido do demonstrativo “Ajustes das Compras", referente a compras de mercadorias, produtos, bens do ativo imobilizado, material de uso ou consumo ou aquisição de serviços (frete, seguro etc.) realizadas no período fiscalizado e não pagas até o final do período em análise;

17 - Salários, Gratificações e Outras Remunerações a Empregados - valores pagos a título de salários, gratificações e outros desembolsos com empregados, tais como comissões, moradia, seguro de vida, despesas com programa de previdência privada, contribuições para os Fundos de Aposentadoria Programada Individual e outras de caráter remuneratório (aluguel de residência custeado pela empresa), inclusive os desembolsos relativos a empregados não registrados e trabalhadores eventuais (folhas de pagamentos, recibos de pagamentos e outros);

18 - Remuneração a Titular ou Sócios (pró-labore) e Outros - valor da remuneração paga ao titular de empresa individual ou sócios a título de pró-labore, aluguéis ou serviços prestados (verificar atos constitutivos da empresa e suas alterações, recibos ou outros documentos probantes), bem como os desembolsos referentes à distribuição de lucros e dividendos;

19 - Serviços Prestados por Pessoa Física ou Jurídica sem Vínculo Empregatício - valor das despesas relativas aos serviços prestados por pessoa jurídica ou física que não tenha vínculo empregatício com a empresa, tais como comissões, corretagens, gratificações, honorários (a contadores, advogados etc.), direitos autorais e outras remunerações;

20 - Tributos Estaduais e Acréscimos - valor das despesas correspondentes a tributos estaduais e seus acréscimos (multas, juros e correção monetária);

21 - Outros Tributos, Contribuições, Encargos Sociais e Acréscimos - valor das despesas correspondentes a tributos, contribuições e encargos sociais pagas no decurso do período fiscalizado (INSS, COFINS, FUNRURAL, PIS, FGTS etc.), inclusive acréscimos legais porventura ocorridos, bem como as decorrentes de infrações não tributárias, tais como multas trabalhistas, de trânsito, de posturas etc.;

22 - Aluguel, Condomínio e Água - valor das despesas com aluguel, condomínio e água referentes ao imóvel onde se encontra instalada a empresa, bem como de aluguéis relativos a utilização de equipamentos de terceiros (veículos, maquinários etc.). Examinar com atenção os contratos e recibos correspondentes. Os aluguéis de imóveis para residências de funcionários, do titular, ou de sócios, custeados pela empresa, devem ser lançados nos itens 21 (remuneração a empregados) e item 22 (remuneração a titular ou sócios);

23 - Energia Elétrica e Telefone - valor dos pagamentos relativos às contas de energia elétrica e telefônica;

24 - Propaganda e Publicidade - valor dos gastos com propaganda e publicidade;

25 - Despesas com Assistência Médica, Odontológica e Farmacêutica - valor dos pagamentos relativos a despesas com assistência médica, odontológica e farmacêutica dos empregados. O valor referente à contratação de serviços de sociedades civis ou de profissionais liberais sem vínculo empregatício deverá constar do item 23;

26 - Arrendamento Mercantil e Amortização de Empréstimo ou Financiamento - desembolsos relativos a arrendamento mercantil e amortizações de empréstimos ou financiamentos tomados pela empresa, bem como juros, taxas e demais acréscimos a eles pertinentes;

27 - Despesas Financeiras e Bancárias - desembolsos referentes ao pagamento de despesas financeiras e bancárias como comissões de agentes financeiros, tarifas bancárias, juros pagos, descontos concedidos etc., excetuados os decorrentes de amortizações de empréstimos já incluídos no item anterior;

28 - Fretes e Carretos - despesas com fretes e carretos não inclusos no valor das compras. Analisar recibos, faturas, conhecimentos de transporte ou outros documentos relativos;

29 - Despesas com Combustíveis e Lubrificantes - desembolsos efetuados a título de despesas com combustíveis e lubrificantes;

30 - Despesas com Veículos e com Conservação de Bens e Instalações - despesas gerais com veículos e com a conservação de bens e instalações;

31 - Notas Fiscais de Aquisição de Mercadorias ou Serviços não Registradas - valor das aquisições de mercadorias ou serviços consignados em documentos fiscais não registrados na escrituração;

32 - Outros Desembolsos - quaisquer outros desembolsos de numerário que não se enquadrem nos itens anteriores, tais como despesas com viagens, diárias e ajudas de custo; contribuição sindical; prêmios de seguro; transporte de empregados, doações etc.;

33 - Total dos Desembolsos - o resultado da totalização dos itens 12 ao 32, conforme operações indicadas no demonstrativo;

· SALDO DAS DISPONIBILIDADES - itens 34 a 35

34 - Saldo Inicial das Disponibilidades - valor das disponibilidades (caixa, contas correntes bancárias, aplicações financeiras de liquidez imediata) no início do período fiscalizado.

Quando o período fiscalizado não coincidir com o início das atividades da empresa e não houver auditoria fiscal relativa ao mês anterior ao período a ser examinado, o saldo inicial das disponibilidades a ser considerado no início do período deverá ser aquele comprovado pelo contribuinte, mediante documentação que evidencie a existência do numerário disponível, como, p. ex., o extrato bancário de conta corrente em nome da empresa e o livro Caixa.

Apesar de normalmente constar na DPI o saldo de caixa, a autoridade fiscal deve notificar o contribuinte a comprová-lo. Somente se não for atendida a notificação, considerar o valor constante da DPI.

Nos períodos seguintes, a disponibilidade inicial será o valor apurado pelo agente do fisco como disponibilidade final do período imediatamente anterior, mesmo que o contribuinte tenha declarado outro valor na DPI. Caso ocorra insuficiência de disponibilidade no final do período anterior, a disponibilidade inicial do período seguinte será zero;

Anexar aos autos do processo administrativo tributário cópia ou original do documento que comprove o saldo.

35 - Saldo Final das Disponibilidades - é o valor apurado pelo agente do fisco levando-se em consideração o saldo inicial, os ingressos e desembolsos efetuados no período.

Caso seja obtido documento hábil e idôneo - p. ex., extrato bancário - que informe o saldo da conta corrente da empresa em valor superior ao Saldo Final das Disponibilidades apurado na auditoria, a diferença é considerada omissão de saída de mercadoria tributada, observado o percentual de mercadorias tributadas, item 39.

Se constatar que o Saldo Final das Disponibilidades apurado na auditoria é inferior ao valor declarado na DPI, o agente do fisco deverá mencionar o fato em termo de ocorrência, notificar o contribuinte a apresentar DPI retificadora e lavrar auto de infração - multa formal - por informação incorreta;

B - CONCLUSÃO

36 - Omissão de Vendas - resultado positivo da subtração do item 33 pela soma dos itens 11 e 34 [33 – (11+34)]. Caracteriza infração à legislação tributária sob a forma de vendas de mercadorias não registradas no livro próprio, conforme presunção legal. Valor sujeito à autuação em sua totalidade, caso o sujeito passivo realize apenas operações ou prestações tributadas;

37 - Porcentual de Mercadorias Tributadas - porcentual calculado sobre o total das entradas de mercadorias para comercialização ou industrialização, extraído do demonstrativo Proporção das Mercadorias Tributadas;

38 - Omissão de Vendas de Mercadorias Isentas, Não Tributadas ou com ICMS Retido por Substituição Tributaria (ST) - resultado da operação [(100% - 37) x 36] sujeito à aplicação de multa formal;

39 - Subtotal de Omissão de Vendas de Mercadorias Tributadas - resultado da multiplicação da Omissão de Vendas (item 36) pelo índice das mercadorias tributadas (item 38);

40 - Omissão de Vendas de Mercadorias Tributadas Autuada em Outro Procedimento Fiscal - omissão de vendas de mercadorias tributadas, relativa ao mesmo período, apurada em outro procedimento fiscal cujo auto de infração ainda não foi definitivamente julgado. Fazer a observação pertinente no quadro OBSERVAÇÕES / NOTAS EXPLICATIVAS, citar número do auto de infração, anexando cópia, bem como juntar demonstrativos;

41 - Total de Omissão de Vendas de Mercadorias Tributadas - diferença positiva entre o item 39 e 40. Valor sujeito ao lançamento do crédito tributário, cujo imposto correspondente deve ser cobrado mediante a aplicação da alíquota que corresponder à média das alíquotas praticadas pelo sujeito passivo nas operações ou prestações internas realizadas no período.

Tratando-se de omissão de vendas praticada por microempresa ou empresa de pequeno porte, aplicar a alíquota prevista para a faixa de receita bruta de enquadramento;

Ø “AJUSTES DAS VENDAS”

Ajustes do total das vendas de mercadorias e prestações de serviços (item 1) de modo que seja computado no período sob fiscalização o efetivo ingresso de numerário, decorrente das vendas a vista, das realizadas a prazo e recebidas no período em análise e do recebimento de vendas realizadas em período anterior.

A - RESUMO DAS VENDAS A PRAZO A ADICIONAR OU A SUBTRAIR DO TOTAL DAS VENDAS

1 - Vendas a Receber - Saldo Inicial - valor das vendas realizadas em período anterior e recebidas no período em análise. Evidenciado no item 5 do demonstrativo “Conclusão”;

2 - Vendas - valor das vendas ou prestações de serviços realizadas e não recebidas no período em análise;

3 - Recebimentos - valores recebidos no período em análise relativos às vendas de mercadorias ou prestações de serviços efetuadas em período anterior;

4 - Vendas a Receber - Saldo Final - valor das vendas ou prestações de serviços realizadas no período em analise e não recebidas. Evidenciado no item 6 do demonstrativo “Conclusão”;

5 - Acréscimos - valor dos juros, multas, correção monetária ou outros acréscimos recebidos no período. Irá compor o valor apurado no item 7 do demonstrativo “Conclusão”;

6 - Descontos - valor dos descontos concedidos no recebimento das vendas ou prestações de serviços a prazo. Irá compor o valor apurado no item 28 do demonstrativo “Conclusão”;

B - DUPLICATAS / NOTAS FISCAIS DE VENDAS A PRAZO

Relacionar, por mês e em ordem, os documentos relativos às vendas a prazo realizadas em data anterior ao dia inicial do período em análise e recebidas no decorrer do mesmo período[11], para apurar o saldo inicial das vendas a receber. Quanto ao saldo final de vendas a receber, relacionar as vendas consignadas no livro Registro de Saídas no período em análise e não recebidas até o último dia desse período. Informar no demonstrativo número, data de emissão, data da venda, data do recebimento, valor originário, acréscimos recebidos (juros, multa, correção monetária) e os descontos concedidos ao cliente.

O documento fiscal ou contábil relativo a venda a prazo não registrada, porém recebida no período, deve ser relacionado como “Notas Fiscais de Venda de Mercadorias ou de Prestações de Serviços não Registradas”.

Ø “AJUSTES DAS COMPRAS”

Ajustes do total das compras de mercadorias e aquisição de serviços (item 12) de modo que seja computado no período sob fiscalização o efetivo desembolso de numerário, decorrente das compras a vista, das realizadas a prazo e pagas no período em análise e do pagamento de compras a prazo de período anterior.

A - RESUMO DAS COMPRAS A PRAZO A ADICIONAR OU SUBTRAIR DO TOTAL DAS COMPRAS

1 - Compras a Pagar - Saldo Inicial - valor das compras realizadas em período anterior e pagas no período em análise. Evidenciado no item 15 do demonstrativo “Conclusão”;

2 - Compras - valor das mercadorias ou serviços adquiridos e não pagos no período em análise;

3 - Pagamentos - pagamentos no período em análise relativos a compras de mercadorias ou aquisição de serviços efetuadas em período anterior;

4 - Compras a Pagar - Saldo Final - valor das compras ou aquisições de serviços realizadas no período em análise e não pagas. Evidenciado no item 16 do demonstrativo “Conclusão”.

5 - Acréscimos - valor dos juros, multas, correção monetária ou outros acréscimos pagos no período. Irá compor o valor apurado no item 28 do demonstrativo “Conclusão”.

6 - Descontos - valor dos descontos obtidos na quitação de compras de mercadorias ou aquisições de serviços a prazo. Irá compor o valor apurado no item 7 do demonstrativo “Conclusão”.

B - DUPLICATAS / NOTAS FISCAIS DE COMPRAS A PRAZO

Relacionar, por mês e em ordem, os documentos relativos às compras a prazo realizadas em data anterior ao dia inicial do período em análise e pagas no mesmo período, para apurar o saldo inicial das compras a prazo. Quanto ao saldo final das compras a prazo, relacionar as compras consignadas no livro registro de entradas no período em análise e não pagas até o último dia do mesmo período. Informar no demonstrativo número, data de emissão, data da entrada/registro, data do pagamento, valor originário, acréscimos pagos (juros, multa, correção monetária) e os descontos obtidos junto ao fornecedor.

O documento fiscal ou contábil relativo a compra a prazo não registrada, porém paga no período, deve ser relacionado como ““Notas Fiscais de Aquisição de Mercadorias ou Serviços não Registradas”.

Ø “INGRESSOS - ANALÍTICO”

Detalhar os ingressos apurados no período e mencionados no demonstrativo “Conclusão”, relativos a documento fiscal ou contábil não lançado no livro fiscal, por omissão ou dispensa de registro.

Ø “DESEMBOLSOS - ANALÍTICO”

Detalhar os desembolsos apurados no período e mencionados no demonstrativo “Conclusão”, relativos a documento fiscal ou contábil não lançado no livro fiscal, por omissão ou dispensa de registro.

Ø “PROPORÇÃO DE MERCADORIAS TRIBUTADAS”

Calcular no demonstrativo “Proporção de Mercadorias Tributadas” o percentual de operações ou prestações tributadas no período analisado, na hipótese de o contribuinte promover também operações ou prestações isentas ou não tributadas, pois a autuação do déficit financeiro deve ser proporcional ao movimento realizado tributado pelo ICMS.

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AUDITORIA

DO PREJUÍZO NA

CONTA MERCADORIA

ROTEIRO 04

AUDITORIA DO PREJUÍZO NA CONTA MERCADORIA

I - CONCEITO

Consiste na análise de livros e documentos fiscais com o propósito de verificar se a conta mercadoria (relativamente às operações tributadas) apresentou prejuízo no final do exercício ou no encerramento das atividades do estabelecimento.

II - OBJETIVO

Apurar eventual prejuízo na conta mercadoria e proceder ao estorno do crédito do ICMS proporcionalmente ao prejuízo apresentado.

III - APLICAÇÃO

Aplicável a qualquer empresa que comercialize mercadorias tributadas,[12] com escrita fiscal ou contábil regular,[13] para o grupo de mercadorias tributadas.

Empresas com filiais deverão ter seus estabelecimentos auditados em separado, de forma independente uns dos outros.

IV - ESTRUTURA

Composta de um formulário, utilizado para apurar o valor e o índice do prejuízo, bem assim o ICMS que servirá de base para o estorno.

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

Auditoria que possui três etapas básicas: na primeira apura-se o valor do prejuízo e o respectivo índice; na segunda são realizados os ajustes necessários a fim de apurar o valor do ICMS base para o estorno do crédito. Por fim, na terceira etapa, apura-se o valor do estorno de crédito em função do prejuízo ocorrido na conta mercadoria por meio da multiplicação do índice do prejuízo apurado pelo valor do ICMS base para o estorno.

Na apuração do ICMS base para o estorno, deve-se proceder como se estivesse apurando o “CMV do imposto”. Dessa forma, o montante do ICMS base para o estorno será o valor resultante da soma do ICMS relativo às mercadorias do estoque inicial, mais o ICMS referente às entradas de mercadorias no período fiscalizado, diminuído do ICMS relativo às mercadorias do estoque final (EI + E – EF).

VI - PREENCHIMENTO DO DEMONSTRATIVO

A - APURAÇÃO DO PREJUÍZO OU VALOR ADICIONADO

1 - Estoque Inicial de Mercadorias ou Produtos - valor total dos bens inventariados a título de mercadorias para revenda, matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados pertencentes ao grupo das mercadorias tributadas, constante do livro Registro de Inventário - sem exclusão do ICMS - relativo ao início do período fiscalizado. Quando verificado “corte” de valores na Auditoria de Avaliação de Estoques, proceder aos ajustes, a fim de se trabalhar com os valores corretos;

2 - Compras de Mercadorias para Comercialização ou Industrialização - valor contábil, constante do LRA, relativo às mercadorias tributadas adquiridas para comercialização ou industrialização;

3 - Transferências Recebidas - valor contábil, constante do LRA, relativo às mercadorias recebidas em transferência para fins de comercialização ou industrialização;

4 - Devoluções de Vendas - valor contábil, constante do LRA, relativo às mercadorias ou produtos vendidos que tiverem sido devolvidos no período analisado;

7 - Fretes, Seguros e Outros Agregados ao Custo - valor total de fretes, seguros e outros valores incorporados ao custo não consignados nos itens anteriores;

8 - Outros Custos - outros custos não relacionados nos itens anteriores, não constantes da escrita fiscal, apurados pelo fisco no período, p. ex., entradas relativas às compras ou transferências não registradas no livro registro de entradas (deve ser registrada de ofício no livro RUDFTO). Mencionar o número do auto de infração lavrado e anexar cópia;

9 - IPI sobre Devoluções de Vendas - IPI relativo às devoluções de vendas constante do livro de Apuração do IPI;

11 - Estoque Final de Mercadorias ou Produtos - valor total dos bens inventariados a título de mercadorias para revenda, matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados pertencentes ao grupo das mercadorias tributadas, constante do livro Registro de Inventário - sem exclusão do ICMS - relativo ao final do período fiscalizado. Quando verificado “enxerto” de valores na Auditoria de Avaliação de Estoques, proceder aos ajustes necessários;

12 - Custo das Saídas realizadas no Período - valor resultante das operações indicadas no próprio demonstrativo;

13 - Vendas de Mercadorias ou Produtos - valor contábil, constante do LRA, referente às vendas de mercadorias adquiridas para comercialização ou vendas dos produtos fabricados;

14 - Transferências Expedidas - valor contábil, constante do LRA, relativo às transferências expedidas de mercadorias adquiridas para fins de comercialização ou industrialização;[14]

15 - Mercadorias, Produtos ou Insumos Baixados a Valor de Custo – valor contábil de mercadoria adquirida ou produzida para comercialização destinada ao uso, consumo final ou integração ao ativo fixo do estabelecimento, bem como das mercadorias que tenham sido objeto de sinistro, furto, roubo ou perecimento;

16 - Outras Saídas – saídas de mercadorias não consignadas nos itens anteriores, não constantes da escrita fiscal;

17- Devoluções de Compras - valor contábil, constante do LRA, relativo às mercadorias adquiridas para comercialização ou industrialização devolvidas no período;

18 - IPI sobre Devoluções de Compras e sobre Transferências Expedidas - IPI relativo às devoluções de compras e às transferências expedidas constante do livro de Apuração do IPI;

19 - IPI sobre Vendas - IPI relativo às mercadorias ou produtos vendidos constante do livro de Apuração do IPI[15];

20 – Valor das Saídas Realizadas no Período- valor resultante das operações indicadas no próprio demonstrativo;

21 - Valor Adicionado Apurado - valor resultante, se positivo, da subtração do item 20 pelo item 12;

22 - Valor do Prejuízo Apurado - resultado, se positivo, da subtração do item 14 pelo item 20;

23 - Índice do Prejuízo Apurado - resultado da divisão do item 22 pelo item 14 multiplicado por 100, expresso percentualmente;

B - APURAÇÃO DO CRÉDITO BASE PARA O ESTORNO

24 - ICMS relativo às mercadorias do Estoque Inicial - valor do ICMS relativo às mercadorias do inventário inicial do período analisado. Caso o contribuinte não informe o valor do ICMS, ou deixe de informar corretamente, o agente do fisco deve calcular o montante do ICMS com base na alíquota média das entradas do período imediatamente anterior;[16]

25 - Créditos relativos às entradas de mercadorias e aquisição de serviços no período - total dos créditos lançados no livro Registro de Apuração do ICMS - LRA - relativos às entradas de mercadorias e aquisição de serviços. Não deve ser computado nessa rubrica o saldo credor do período anterior, bem como os valores registrados nas linhas OUTROS CRÉDITOS e OBSERVAÇÕES;

26 - ICMS sobre Devolução de Vendas - valor do ICMS referente às devoluções de vendas de mercadorias tributadas constante do LRA;

27 - ICMS sobre Devolução de Compras - valor do ICMS referente às devoluções de compras de mercadorias tributadas constante do LRA;

28 - ICMS referente a Mercadorias, Produtos ou Insumos Baixados a Valor de Custo - valor do crédito estornado relativo a mercadorias que tenham sido objeto de sinistro, furto, roubo ou perecimento;

29 - ICMS Indevidamente Aproveitado no período e Estornado Espontaneamente - valor dos créditos indevidamente aproveitados no período analisado e estornados pelo contribuinte espontaneamente;

30 - ICMS Indevidamente Aproveitado no período e Estornado de Ofício - valor dos créditos indevidamente aproveitados no período analisado e estornados de ofício;

31 - ICMS - outras exclusões - valor dos créditos não referentes às entradas de mercadorias ou aquisição de serviços, na hipótese de terem sido incluídos englobadamente no item 25, especialmente:

· recebimento em transferência de crédito acumulado de outro estabelecimento;

· crédito outorgado;

· ressarcimento do ICMS;

· crédito relativo à restituição do indébito tributário;

· crédito lançado referente ao pagamento indevido do imposto, em virtude de erro de fato ocorrido na escrituração dos livros fiscais ou no preparo do documento de arrecadação;

· crédito registrado relativo a outras hipóteses autorizadas pela legislação tributária e não decorrente de entrada de mercadorias ou serviços;

32 - ICMS relativo às mercadorias do Estoque Final - valor do ICMS relativo às mercadorias do inventário final do período analisado. Caso o contribuinte não informe o valor do ICMS, ou deixe de informar corretamente, o agente do fisco deverá calcular o montante do ICMS com base na alíquota média das entradas do período fiscalizado;

33 - ICMS Base para o Estorno - resultado da soma dos itens 24 e 25 subtraída do somatório dos itens 26 a 32;

C - CONCLUSÃO

34 - Estorno de Crédito Apurado - resultado da multiplicação do item 23 pelo item 33, representa o valor do crédito que deveria ter sido estornado em razão do prejuízo verificado na conta mercadoria;

35 - Estorno de Crédito efetuado pelo contribuinte - valor do estorno de crédito efetuado espontaneamente pelo contribuinte relativo ao prejuízo na conta mercadoria;

36 - Estorno de Crédito de Ofício - resultado da diferença, se positiva, entre os valores dos itens 34 e 35. Deverá ser efetuado o estorno de crédito no primeiro mês seguinte ao período de apuração da omissão[17].

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AUDITORIA

ESPECÍFICA EM POSTO

REVENDEDOR DE

COMBUSTÍVEIS

ROTEIRO 22

AUDITORIA ESPECÍFICA EM POSTO

REVENDEDOR DE COMBUSTÍVEIS

I - CONCEITO

Auditoria realizada por meio eletrônico de dados que analisa as entradas e as saídas de determinado combustível comercializado, levando-se em consideração os estoques inicial e final, de forma a verificar, num determinado período, se a soma do estoque inicial com as entradas é igual à soma do estoque final com as saídas.

II - OBJETIVO

Identificar omissão de registro de entrada ou de saída de combustível.

III - APLICAÇÃO

Aplicada em estabelecimento varejista revendedor de combustíveis.

IV - ESTRUTURA

Composta dos demonstrativos Estoque Inicial, Relação de Notas Fiscais de Entradas, Saídas, Estoque Final e Conclusão, podendo as Saídas e os Estoques Inicial e/ou Final serem substituídos pelo Termo de Visita e Trancamento de Estoque em Posto Revendedor de Combustíveis - TVTE, quando apurados pelo fisco a leitura do Encerrante e o Estoque.

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

A auditoria pode ser realizada com base nas Notas Fiscais de Entradas, conjugada com uma das seguintes opções:

a) Informações prestadas pelo contribuinte na Declaração Periódica de Informação - DPI (Encerrantes e Estoques Iniciais e Finais);

b) Informações prestadas pelo Contribuinte na DPI (Estoque e Encerrante iniciais), bem como do Estoque e Encerrante finais apurados no Termo de Visita e Trancamento de Estoque em Posto Revendedor de Combustíveis;

c) Estoque e Encerrante iniciais, bem como Estoque e Encerrante finais, todos esses itens apurados pelo Fisco no TVTE;

v SELEÇÃO DA ESPÉCIE

Selecionar o produto com maior indicativo de irregularidade, podendo priorizar, também, o de maior representatividade na atividade comercial do contribuinte.

v PERÍODO A SER ANALISADO

Pode ser exercício completo ou parcial (diário, mensal etc.). Em qualquer caso, o período analisado deverá estar compreendido entre dois marcos: estoque informado na DPI ou apurado no TVTE, sendo um inicial e outro final. A análise do exercício corrente é sempre recomendável, especialmente quando há anomalias no inventário final do exercício anterior. Os indícios de anomalias podem ser identificados a partir da análise dos indicadores de rotatividade dos estoques.

v ESTOQUE INICIAL / ESTOQUE FINAL

Obtidos com base nas informações prestadas pelo contribuinte na DPI ou apuradas pelo fisco por meio de trancamento de estoque, conforme o caso.

TRANCAMENTO DE ESTOQUE - deve ser realizado utilizando-se o Termo de Visita e Trancamento de Estoque em Posto Revendedor de Combustíveis - TVTE. Consiste na contagem física do estoque existente no estabelecimento, relativamente à espécie de mercadoria selecionada para investigação. Na ocasião, deve-se realizar a leitura do Encerrante que servirá para o cálculo do volume comercializado de combustível, ao subtraí-la da leitura do encerrante informada na DPI relativa à data inicial da auditoria ou apurada no TVTE (Encerrante Inicial).

Considerando que o trancamento do estoque quantificará uma das variáveis da equação fundamental, é de extrema importância que tal ato seja revestido de absoluta segurança e credibilidade, devendo, por isso, ser acompanhado pelo contribuinte ou seu preposto, a quem compete ratificar, com a aposição da assinatura, a veracidade das informações constantes do TVTE.

VI - PREENCHIMENTO DOS DEMONSTRATIVOS

Ø Termo de Visita e Trancamento de Estoque em Posto Revendedor de Combustíveis - TVTE

Deve ser preenchido pelo agente do fisco quando da visita ao estabelecimento e inserido no sistema. Pode representar o Estoque Inicial ou o Estoque Final. Possui os seguintes campos:

· A escrituração do LMC[18] é feita considerando o encerrante: informar se é mecânico ou eletrônico o Encerrante que serviu de base para a escrituração do LMC.

1- BOMBAS

· Modelo - modelo da bomba;

· Série - número de série da bomba;

· Bico - número de ordem do bico (equipamento por onde sai o combustível da bomba por ocasião do fornecimento ao consumidor). Uma bomba pode possuir mais de um bico, entretanto cada bico serve para o fornecimento de apenas um produto (óleo, álcool ou gasolina);

2 - ENCERRANTES

Encerrante é o equipamento que registra cumulativamente o volume de combustível comercializado.

· Leitura Última (DPI) - leitura do encerrante informada na última DPI entregue;

· Leitura Atual - leitura do encerrante realizada pelo agente do fisco quando da visita ao estabelecimento;

· Leitura com Intervenção - leitura do encerrante, na hipótese de ter ocorrido intervenção no medidor (encerrante);

· Lacre Anterior - número do lacre constante da bomba na data da visita do agente do fisco;

· Lacre Atual - o número do lacre constante da bomba após a data da visita do agente do fisco;

· Placa - número da placa de segurança aposta pelo fisco destinada a impedir a violação do encerrante;

· Produto - nome do produto comercializado no bico.

3 - PREÇO POR LITRO

· Produto - nome do produto comercializado;

· Valor - preço unitário do produto, praticado pelo estabelecimento no momento da visita do agente do fisco ao estabelecimento;

4 - LEITURA ECF

· Produto - nome do combustível comercializado;

· Quantidade comercializada no mês (l) - quantidade do combustível, em litros, comercializado no mês até o momento da visita ao estabelecimento, registrada no Equipamento Emissor de Cupom Fiscal - ECF;

5 - TANQUE

· Número - número de ordem do tanque que armazena o combustível;

· Série - número de série do tanque que armazena o combustível;

· Capacidade - capacidade máxima de armazenamento do tanque;

· Produto - nome do produto armazenado no tanque;

· Estoque Físico Anterior (DPI) - quantidade de litros do combustível armazenado, informado na última DPI entregue;

· Estoque Físico Atual - quantidade de litros do combustível armazenado, apurado pelo fisco quando da visita ao estabelecimento;

6 - NOTAS FISCAIS DE ENTRADA AINDA NÃO REGISTRADAS

Relacionar no demonstrativo as notas fiscais de aquisição não lançadas no livro Registro de Entradas até o momento da visita.

7 - NF DE SAÍDA NÃO UTILIZADAS

Relacionar no demonstrativo as notas fiscais de saídas não utilizadas até o momento da visita.

Ø Auditoria Específica em Posto Revendedor de Combustíveis -Estoque Inicial

Demonstrativo gerado pelo sistema com base nas informações fornecidas pelo contribuinte na DPI ou apuradas pelo fisco no TVTE. Possui os seguintes campos:

· Série - número de série do tanque;

· Tanque - número de ordem do tanque;

· Número - número que identifica o produto armazenado no tanque;

· Produto - nome do combustível armazenado no tanque;

· Quantidade - quantidade de litros do combustível armazenada no tanque;

Ø Auditoria Específica em Posto Revendedor de Combustíveis -Relação de Notas Fiscais de Entrada

Demonstrativo gerado pelo sistema, com base nas informações obtidas dos fornecedores do sujeito passivo, o qual contém a relação de notas fiscais de entradas referentes à espécie analisada. Possui os seguintes campos:

· CNPJ/CCE Remetente - cadastro nacional de pessoa jurídica ou inscrição estadual do estabelecimento emitente do documento fiscal;

· Passe - número do Passe Fiscal emitido para acobertar o trânsito da mercadoria;

· Nota Fiscal - número da nota fiscal que acobertou a entrada da mercadoria;

· Data Emissão - data da emissão da nota fiscal;

· Quantidade (l) - volume, em litros, do combustível constante do documento fiscal;

Ø Auditoria Específica em Posto Revendedor de Combustíveis - Saídas

Demonstrativo no qual se relaciona as leituras iniciais e finais dos encerrantes, bem como o volume das saídas realizadas no período, gerado pelo sistema com base nas informações prestadas pelo sujeito passivo ou apuradas pelo fisco no TVTE. Possui os seguintes campos:

· Bico - número de ordem do bico, o qual identifica o tipo de produto e o encerrante;

· Encerrante Inicial - leitura do(s) encerrante(s) no último dia do mês anterior, informada na DPI ou apurada no TVTE;

· Encerrante Final - leitura do(s) encerrante(s) no último dia do período de referência da auditoria, informada na DPI ou apurada no TVTE;

· Quantidade (l) - o volume, em litros, correspondente à diferença entre a leitura do Encerante Final e o Encerrante Inicial;

Ø Auditoria Específica em Posto Revendedor de Combustíveis -Estoque Final

Demonstrativo gerado pelo sistema com base nas informações extraídas da DPI ou apuradas pelo fisco no TVTE. Possui os seguintes campos:

· Série - número de série do tanque;

· Tanque - número de ordem do tanque;

· Número - número que identifica o produto armazenado no tanque;

· Produto - nome do combustível armazenado no tanque;

· Quantidade - quantidade de litros do combustível armazenada no tanque;

Ø Auditoria Específica em Posto Revendedor de Combustíveis - Conclusão

Demonstrativo gerado pelo sistema com base nas informações relativas ao Estoque Inicial, Entradas, Saídas, Estoque Final e Ajustes. Apresenta o resultado da auditoria. Possui os seguintes campos:

· Auditoria - número de controle gerado pelo sistema de processamento de dados;

· Período de Referência - período abrangido pela auditoria;

· Produto - nome do combustível objeto da auditoria;

Apuração da Omissão:

· Estoque Inicial - volume da mercadoria, em litros, na data inicial do período fiscalizado;

· Entradas - volume, em litros, do total das entradas da mercadoria no período fiscalizado;

· Saídas - volume, em litros, do total das saídas da mercadoria no período fiscalizado;

· Estoque Final - volume da mercadoria, em litros, na data final do período fiscalizado;

· Omissão (Entrada ou Saída)

· Ajustes (+/-): volume, em litros, de perdas decorrentes de evaporação ou ganhos em função da expansão provocada pela variação da temperatura;

· Aferições (+): volume, em litros, de combustível que é registrado pelo encerrante, ou seja, passa pelo bico para ser utilizado na aferição do medidor (encerrante) e retorna ao tanque;

· Saída Cancelada (+): volume, em litros, de combustível registrado pelo encerrante e devolvido ao tanque em razão da operação de saída haver sido cancelada;

· Total Final: diferença apurada após todos os ajustes;

· Valor PMPF - preço médio ponderado final;

· Base de Cálculo - valor sobre o qual deve ser calculado o imposto;

· Alíquota do ICMS - percentual aplicável à base de cálculo para determinar o montante do imposto devido;

· Valor do ICMS - valor resultante da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo;

Análise das diferenças:

- Diferença de entrada: decorre de omissão de registro de aquisição de mercadorias, presumivelmente paga com numerário extra caixa escritural (pagamento não contabilizado). Tratando-se de omissão praticada por substituído tributário, exigir o imposto sobre a diferença apurada, acrescido da penalidade cabível;

- Diferença de saída: decorre de omissão de registro de saída de mercadorias, ou seja, venda de mercadoria sem emissão de documento fiscal idôneo. Tratando-se de omissão praticada por substituído tributário, aplicar multa formal sobre a diferença apurada.

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AUDITORIA DAS SAÍDAS

REGISTRADAS E DO DOCUMENTÁRIO EMITIDO

ROTEIRO 11

AUDITORIA DAS SAÍDAS REGISTRADAS E DO

DOCUMENTÁRIO EMITIDO

I - CONCEITO

É a auditoria que compara os valores das operações e do imposto devido constantes dos documentos fiscais emitidos pelo contribuinte com os valores lançados no livro Registro de Saídas - LRS.

II - OBJETIVO

Verificar a regularidade dos registros dos documentos fiscais emitidos.

No que pertine ao seu aspecto indiciário e de suporte para o desenvolvimento de outras auditorias, permite identificar suplementações ilegais de caixa provenientes de registros de valores contábeis em valores superiores aos consignados nos documentos fiscais emitidos.

III - APLICAÇÃO

Aplicável a qualquer estabelecimento contribuinte do ICMS, devendo ser executada em períodos equivalentes ao da apuração do imposto.

IV - ESTRUTURA

Compõe-se de dois demonstrativos: “Relação dos Documentos Fiscais Emitidos” e “Conclusão”. No primeiro são relacionados os documentos fiscais com os valores neles consignados. No formulário “Conclusão” é feito o comparativo entre os valores dos documentos fiscais de saída emitidos e os registros efetuados no livro fiscal.

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

Nos estabelecimentos que apresentam grande quantidade de emissão de documentos fiscais de saída, iniciar a auditoria por amostragem, escolhendo para análise o mês que apresentar maior indício de anormalidades, tais como redução acentuada nos débitos registrados e aumento significativo de saídas registradas sem débito do imposto. Constatando-se irregularidade relevante no período analisado, estender a auditoria aos períodos não atingidos pela decadência. Nos estabelecimentos com reduzido número de documentos emitidos, analisar todo o período fiscalizado.

Na conferência dos documentos emitidos com os registros efetuados no livro fiscal, utilizar, preferencialmente, os dados fornecidos pelo contribuinte em meio magnético, desde que haja segurança de que o arquivo magnético reflete as informações dos documentos fiscais. Para tanto, realizar, por meio de uma amostragem significativa, a checagem desses documentos fiscais com os dados do arquivo.

Exigir do contribuinte a apresentação de todos os documentos fiscais de saída emitidos no período a ser analisado, inclusive os relativos a ECF (mapa resumo, fita detalhe etc.) e a prestações de serviços, atentando para a seqüência dos números consignados no LRS.

As Autorizações para Impressão e os Termos para Liberação de Uso de Documentos Fiscais devem ser conferidos com os registros constantes do livro RUDFTO e CIAF (Controle da Impressão e Autenticação de Documentos e Livros Fiscais).

A omissão de registro de saídas apurada neste levantamento deve ser considerada como receita na Auditoria do Movimento Financeiro ou na Auditoria das Disponibilidades, conforme o caso.

VI - PREENCHIMENTO DOS DEMONSTRATIVOS

Ø RELAÇÃO DOS DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS

Relacionar os documentos emitidos no período analisado, se for constatado diferença. Assim sendo, não há necessidade de relacionar os documentos emitidos se, após a checagem dos documentos emitidos com os lançamentos efetuados nos livros fiscais, não houver irregularidade. Nesta situação, preencher apenas os quadros A e B do demonstrativo Conclusão.

Quando a auditoria possibilitar a identificação dos documentos que apresentam irregularidades no registro (lançados com débito a menor ou não registrados), é conveniente relacionar apenas esses documentos no demonstrativo “Documentos Fiscais de Saída Emitidos”, desde que possam ser comparados com os valores lançados no LRS. Caso contrário, quando não for possível identificar a qual documento se refere a diferença do imposto (lançamento a menor do total de débitos efetuados no período), relacionar todos os documentos fiscais emitidos, viabilizando a comparação com os registros efetuados.

Consignar nas colunas próprias os dados conforme constam dos documentos fiscais, ainda que estes apresentem erros de tributação. Havendo erros na aplicação de alíquota ou na própria natureza tributária da operação, o crédito tributário deve ser reclamado na Auditoria Básica do ICMS (Outros Débitos de Ofício).

Tratando-se de cupom fiscal, lançar na coluna “Modelo” o código do documento; na coluna “Série“, o número do caixa; e na coluna “Nota Fiscal nº”, o número do mapa-resumo ou o número da leitura Z;

Ø CONCLUSÃO - itens 1 a 18

A - DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS

1 - Valor Contábil - soma total do valor contábil constante dos documentos fiscais emitidos pelo contribuinte no período analisado;

2 - Base de Cálculo - valor total sobre o qual incidiu o ICMS;

3 - ICMS - total do imposto debitado no período;

4 - Isentas ou não Tributadas - total das operações ou prestações isentas ou amparadas por não-incidência, deduzida a parcela do IPI, se consignada no documento fiscal, somada ao valor total das parcelas correspondentes à redução da base de cálculo;

5 - Outras - total das operações ou prestações, deduzida a parcela do IPI, se consignada no documento fiscal, contempladas com benefício fiscal diverso do constante no item anterior (item 4) ou adquiridas com imposto retido por contribuinte substituído;

6 - ICMS Retido - ICMS retido pelas operações posteriores efetuado pelo substituto tributário.

B - REGISTROS NOS LIVROS DE SAÍDAS

7 - Valor Contábil - total dos valores lançados na coluna Valor Contábil do LRS;

8 - Base de Cálculo - total dos valores lançados na coluna Base de Cálculo do LRS;

9 - ICMS - total dos valores lançados na coluna Imposto Debitado do LRS;

10 - Isentas ou Não Tributadas - total dos valores lançados na coluna Isentas ou Não-tributadas do LRS;

11 - Outras - total dos valores lançados na coluna Outras do LRS;

12 - ICMS Retido - total dos valores lançados na coluna Observações do LRS, relativo ao ICMS retido pelas operações posteriores efetuado pelo contribuinte;

C - CONCLUSÃO

13 - Valor Contábil Registrado a Maior (7 – 1) - diferença positiva entre o total do valor contábil registrado nos livros de saídas (item 7) e o total do valor contábil constante dos documentos fiscais emitidos (item 1). Valor sujeito à cobrança de multa formal por falta de emissão de documentos fiscais tido como indicativo de suprimento de caixa;

14 - Débito do ICMS Registrado a Menor (3 – 9) - diferença positiva entre o total do débito oriundo dos documentos fiscais emitidos (item 3) e o total dos débitos registrados no LRS (item 9). Valor sujeito ao lançamento do crédito tributário;

15 - Débito do ICMS Registrado a Maior - diferença positiva entre o total dos débitos registrados no LRS (item 9) e o total do débito oriundo dos documentos fiscais emitidos (item 3). Não caracteriza infração à legislação tributária;

16 - Emissão de Documentos Fiscais Sem Registro (4+5)–(10+11) - resultado positivo do somatório dos itens 4 e 5 diminuído do somatório dos itens 10 e 11. Caracteriza falta de cumprimento de obrigação tributária acessória, punível com multa formal pela falta de registro de documentos fiscais emitidos;

17 - ICMS Retido Registrado a Menor - diferença positiva entre os valores dos itens 6 e 12, representa o imposto retido pelas operações posteriores registrado a menor. Valor sujeito ao lançamento do crédito tributário.

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AUDITORIA

ESPECÍFICA DE

MERCADORIAS

ROTEIRO 09

AUDITORIA ESPECÍFICA DE MERCADORIAS

I - CONCEITO

Consiste na análise quantitativa do fluxo de entradas e saídas de mercadorias num determinado período, levando-se em consideração os estoques inicial e final.

II - OBJETIVO

Verificar se as aquisições e vendas de mercadorias foram realizadas com a regular emissão de documentos fiscais e, se for o caso, cobrar o imposto subtraído.

III - APLICAÇÃO

Aplicada a qualquer estabelecimento produtor, extrator, industrial ou comercial, desde que as entradas sejam documentadas, o documentário emitido pelas saídas permita a identificação da mercadoria e, no caso do industrial, seja possível calcular o rendimento médio da matéria-prima.

IV - ESTRUTURA

Composta dos demonstrativos “Inventário Inicial”, “Inventário Final”, “Trancamento de Estoque”, “Relação de Entradas”, “Relação de Saídas”, “Conversão de Mercadorias”, “Custo das Mercadorias Vendidas”, “Apuração do Valor Unitário” e “Conclusão”.

V - CONSIDERAÇÕES GERAIS

Tendo em vista que a soma do estoque inicial mais as entradas deve ser igual à soma do estoque final mais as saídas (EI + E = EF + S), essa auditoria permite conferir, em termos documentais, a exatidão do fluxo de mercadorias no estabelecimento, possibilitando detectar com segurança a omissão do registro de entrada ou de saída de mercadorias em um período determinado.

Ø SELEÇÃO DAS ESPÉCIES

Inicialmente, promover a seleção das espécies de mercadorias a serem analisadas, verificando o valor unitário e a rotatividade dos estoques, priorizando as de maior representatividade econômica na atividade do contribuinte, já que, não raro, poucos itens comercializados acabam representando a maior parcela da receita da empresa.

Existem mercadorias que são mais facilmente comercializadas sem a exigência de nota fiscal. Seja pela alta rotatividade - dificultando o acompanhamento pelo fisco, seja em razão de não possuírem garantia contra defeito de fabricação (gêneros alimentícios, medicamentos, roupas, materiais de construção etc.); outras, ao contrário, encontram mais dificuldades em circular sem documentação fiscal. Por isso, cabe ao agente do fisco analisar caso a caso, não perdendo de vista a relação custo-benefício da auditoria.

Para os ramos de atividades em que o contribuinte não detalhe, na emissão do documento fiscal, a exata especificação da mercadoria, admite-se que as mesmas sejam agrupadas genericamente dentro de uma mesma categoria, tais como: calçados, tecidos, calças etc.

Ø PERÍODO A SER ANALISADO

Sempre respeitando o exercício financeiro, definir o período a ser analisado, podendo o mesmo ser global ou parcial.

O Inventário Final de mercadorias possibilita ao contribuinte regularizar o estoque por meio de artifícios, seja enxertando ou promovendo cortes no inventário. Por isso, a auditoria no exercício corrente é sempre recomendável, principalmente pela utilização de um elemento surpresa, o Trancamento de Estoque.

No cabeçalho dos formulários, insira o período compreendido pela auditoria.

Ø TRANCAMENTO DE ESTOQUE

Consiste na contagem física dos estoques existentes no estabelecimento, relativamente às espécies de mercadoria selecionadas para investigação. A contagem física deverá ser promovida pela autoridade fiscal tão logo tenha início a ação fiscal, a fim de não oportunizar ao contribuinte adotar artifícios que possam prejudicar o resultado do trabalho.

Considerando que o trancamento do estoque quantificará uma das variáveis da equação fundamental - em geral, o estoque final, podendo figurar, no entanto, como estoque inicial -, é de extrema importância que tal ato seja revestido de absoluta segurança e credibilidade, devendo, por isso, ser acompanhado pelo contribuinte ou seu preposto, a quem compete ratificar, com a aposição da assinatura, a veracidade das informações constantes do trancamento.

No caso de preposto, deve ser anexado ao trancamento documento legal que formalize essa situação.

Efetuar o “trancamento” dos livros fiscais de registro de entradas e de saídas de mercadorias, apondo na primeira linha após o último registro a seguinte expressão: “Sob ação fiscal. Última nota fiscal registrada neste livro até o início da ação fiscal”. Datar, assinar e colocar a matrícula funcional.

Essa medida, juntamente com a relação, no formulário de trancamento de estoque, das notas fiscais de entradas ainda não registradas no livro próprio, visa dificultar que o contribuinte, objetivando regularizar o estoque por meio de arranjos, apresente documentos fiscais para acobertar a entrada de mercadorias após o início da ação fiscal.

No verso das últimas notas fiscais emitidas pelo contribuinte sob fiscalização, anotar a seguinte expressão: “Sob ação fiscal. Última nota fiscal emitida”. Date, assine e coloque a matrícula funcional.

VI - PREENCHIMENTO DOS DEMONSTRATIVOS

Ø INVENTÁRIO INICIAL / INVENTÁRIO FINAL

Conferir se o estoque inventariado está devidamente registrado no livro próprio com a devida autenticação.

1 - 2 - preencher com o nome e a unidade da mercadoria, conforme já orientado;

3 - Quantidade - quantidade inventariada da mercadoria;

4 - Valor Unitário - valor da unidade da mercadoria inventariada;

5 - Valor Total - valor total da mercadoria inventariada;

6 - Propriedade - informar o código 1 ou 2, para mercadoria própria ou de terceiros, respectivamente;

Ø TRANCAMENTO DE ESTOQUE

A - ESTOQUES

1 - 2 - 3 - 4 - preencher com o nome, a unidade, a quantidade e o código de propriedade da mercadoria objeto do trancamento, conforme já orientado;

B - NOTAS FISCAIS DE ENTRADA NÃO REGISTRADAS

Haja vista o prazo para registro dos documentos fiscais, pode ocorrer que algumas notas fiscais de entrada não tenham sido escrituradas até o momento do trancamento do estoque, mas que acobertam as entradas das mercadorias selecionadas. É imprescindível relacioná-las para evitar que o contribuinte adote artifícios para regularizar o estoque.

5 - Série - série da nota fiscal de entrada não registrada;

6 - Número - número da nota fiscal de entrada não registrada;

7 - CNPJ do remetente - CNPJ do remetente da nota fiscal de entrada não registrada;

C - NOTAS FISCAIS NÃO EMITIDAS

8 - Série - série das notas fiscais de emissão do contribuinte que ainda não tenham sido utilizadas;[19]

9 - Numeração - indicar, de forma englobada, os números das notas fiscais ainda não utilizadas pelo estabelecimento;

D - TERMO DE DECLARAÇÃO

Declaração que atesta a veracidade das informações inseridas no formulário. Se preposto, deve possuir competência legal para representar a pessoa jurídica do contribuinte, sob pena de invalidação do procedimento.

10 - Nome do Declarante - nome da pessoa que acompanhou a contagem das mercadorias com competência legal para representar o contribuinte;

11 - CPF - número do CPF do declarante;

12 - Assinatura - assinatura do declarante;

Ø RELAÇÃO DAS ENTRADAS

1 - Nota Fiscal - número e data da nota fiscal de entrada da mercadoria;

2 - nome da mercadoria;

3 - 4 - unidade e quantidade da mercadoria;

5 - Valores - valores unitário e total da mercadoria;

Ø RELAÇÃO DAS SAÍDAS

1 - Nota Fiscal - número, série e data da nota fiscal de saída; [20]

2 - 3 - 4 - preencher com o nome, a unidade e a quantidade da mercadoria;

5 - Valores - valores unitário e total da mercadoria;

Ø FATORES DE CONVERSÃO

Deve ser utilizado sempre que ocorrer alterações na forma de comercialização da mercadoria (apresentação, acondicionamento etc.) no período abrangido pela auditoria.

1 - Descrição da Mercadoria - nome da espécie selecionada que sofreu algum processo de alteração antes de ser comercializada. Em se tratando de contribuinte industrial, inserir o nome da matéria-prima;

2 - Unidade - unidade de mensuração física da mercadoria;

3 - Quantidade - normalmente será igual a 1 (um);

4 - Operação - inserir o sinal de divisão ou de multiplicação, conforme o caso;

5 - Fator de Conversão - na indústria, representa o índice de aproveitamento da matéria-prima; no comércio em geral, representa a unidade utilizada na saída da mercadoria (un, cx, dz etc.);

6 - Descrição da Mercadoria - nome da mercadoria, com nova denominação, se houver;

7 - Unidade - unidade de mensuração física da mercadoria;

8 - Quantidade - resultado da divisão ou da multiplicação da Quantidade (item 3) pelo Fator de Conversão (item 5);

Ø APURAÇÃO DO VALOR UNITÁRIO

Trata-se de outro importante procedimento por tratar-se da definição do valor unitário para fixação da base de cálculo para cobrança do imposto, aplicação de multa formal ou determinação do valor a ser utilizado na realização de outras auditorias.

Existem diversas formas para se chegar ao valor unitário da mercadoria objeto da omissão.

Ø Tratando-se de omissão de entrada, podem ser utilizados, além de outro método tecnicamente idôneo, um dos seguintes critérios de apuração do valor comercial unitário (VCU) da mercadoria:

· média dos preços unitários de custo das mercadorias da mesma espécie;

· média ponderada dos preços unitários de venda, subtraída do valor do lucro bruto, calculado através da aplicação do coeficiente estabelecido na legislação tributária, podendo ser determinado pela seguinte fórmula:

PV x 100 VCU - valor comercial unitário

VCU = ------------------------ PV - preço unitário de venda

100 + ILB (ou IVA) ILB - índice de lucro bruto

IVA - índice de valor agregado

· preço de custo constante do inventário final;

· preço de custo apurado por ocasião do trancamento do estoque;

· preço corrente no mercado atacadista da praça do contribuinte;

Ø Tratando-se de omissão de saída, além de um outro método tecnicamente idôneo, podem ser utilizados um dos seguintes critérios de apuração:

· média ponderada dos preços unitários de venda;

· média ponderada dos preços unitários de custo, acrescida do valor do lucro bruto, calculado através da aplicação do índice indicado na legislação tributária, podendo ser determinado pela seguinte fórmula:

PC (100 + ILB)

VCU = ------------------ PC - preço unitário de custo

100

1 - 2 - preencher com a descrição e a unidade da mercadoria que apresentou diferença na “Conclusão”;

I - PELO VALOR MÉDIO DAS ENTRADAS

3 - Quantidade - total das entradas da mercadoria no período;

4 - Valor Total - valor total das entradas da mercadoria;

5 - Valor Unitário - valor unitário apurado da mercadoria, que é o resultado da divisão do item 4 pelo item 3. Ressalte-se que a este valor somente será acrescido o ILB ou IVA quando se tratar de omissão de saída;

II - PELO VALOR MÉDIO DAS SAÍDAS

6 - 7 - preencher com a quantidade e o valor total das saídas da mercadoria no período;

8 - Valor Unitário - resultado da divisão do valor total das saídas pela quantidade total. A este valor não será acrescido o ILB ou IVA na “Conclusão”;

III - PELO VALOR DO ESTOQUE

9 - 10 - preencher com a quantidade e o valor total da mercadoria, constante do Inventário Inicial ou Final ou apurado no Trancamento de Estoque;

11 - Valor Unitário - resultado da divisão do item 11 pelo item 10;

IV - PELO CMV OU CPV

12 - Valor Unitário - valor constante do item 9 do demonstrativo “Custo das Mercadorias Vendidas”;

Ø CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS

1 - 2 - nome e unidade da mercadoria;

3 - 4 - 5 - preencher com as quantidades do estoque inicial, compras e estoque final;

6 - 7 - 8 - preencher com os valores do estoque inicial, compras e estoque final;

9 - Custo Unitário - resultado da divisão dos valores do estoque inicial (+) compras (-) estoque final pelas quantidades do estoque inicial (+) compras (-) estoque final. Quando se tratar de omissão de saída, ao valor encontrado será acrescido, na “Conclusão”, o índice de lucro bruto aplicado à atividade econômica do contribuinte ou o índice de valor agregado aplicado à mercadoria;

Ø CONCLUSÃO

Repassar para o formulário Conclusão as quantidades apuradas nos estoques, nas entradas e nas saídas, objetivando verificar a ocorrência de diferenças no fluxo físico das espécies selecionadas.

1- Descrição da Mercadoria - nome da mercadoria;

2 - Unidade - unidade de mensuração física da mercadoria;

3 - Estoque Inicial - estoque inicial da mercadoria;

4 - Entradas - total das entradas no período;

5 - Total I - soma do Estoque Inicial mais as Entradas (3 + 4);

6 - Estoque Final - estoque final da mercadoria;

7 - Saídas - total das saídas no período;

8 - Total II - soma das Saídas mais o Estoque Final (6 + 7);

9 - Omissão de Entrada - resultado, se positivo, da diminuição do Total II do Total I (8 – 5);

10 - Omissão de Saída - resultado, se positivo, da diminuição do Total I do Total II (5 – 8);

11 - Metodologia - metodologia utilizada para apuração do valor comercial da unidade da mercadoria;

12 - ILB ou IVA - quando se tratar de omissão de saída, preencher com o índice de lucro bruto aplicado à atividade econômica do contribuinte ou com o índice de valor agregado aplicado à mercadoria;

13 - Valor Unitário - valor unitário da mercadoria, constante do formulário Apuração do Valor Unitário;

14 - Valor da Omissão de Entrada - omissão de entrada da espécie selecionada (9 x 13);

15 - Valor da Omissão de Saída - valor da omissão de saída da espécie selecionada (10 x 13);

16 - Alíquota - alíquota aplicada à mercadoria;

17 - ICMS - valor do imposto correspondente, resultado da operação (14 x 16), quando referir-se a mercadoria sujeita à substituição tributária, ou (15 x 16), quando tratar-se de mercadoria com tributação normal;

Ø TRATAMENTO FISCAL DAS DIFERENÇAS

A conclusão da Auditoria Específica de Mercadorias poderá evidenciar uma das seguintes situações:

a) OMISSÃO DE SAÍDAS: caracteriza omissão de registro de saídas por traduzir saídas de mercadorias sem a necessária emissão de documento fiscal;

b) OMISSÃO DE ENTRADAS: caracteriza omissão de registro de aquisição de mercadoria, presumivelmente paga com numerário extra caixa escritural, oriundo de omissão de registro de venda de mercadoria tributada. Nesse caso, proceder à Auditoria das Disponibilidades ou à Auditoria do Movimento Financeiro, considerando a diferença apurada como pagamento não contabilizado.

Aplicar multa formal por falta de registro de aquisição quando se tratar de mercadoria tributada, isenta ou não tributada.

Cobrar o imposto respectivo quando referir-se a mercadoria sujeita à substituição tributária.

c) OMISSÃO DE SAÍDAS E DE ENTRADAS: constatada na mesma auditoria diferenças de saídas e de entradas de mercadorias, comparar os totais dessas diferenças e proceder como segue:

c-1) TOTAL DA OMISSÃO DE SAÍDAS IGUAL OU MAIOR QUE O TOTAL DA OMISSÃO DE ENTRADAS: exigir o crédito tributário somente em relação ao valor total da omissão de saídas, vez que a diferença de entradas supõe-se incorporada naquela; aplicar multa formal em relação à omissão de entrada;

c-2) TOTAL DA DIFERENÇA DE SAÍDAS MENOR QUE O TOTAL DA DIFERENÇA DE ENTRADAS: inicialmente, exigir o crédito tributário relativamente ao total da diferença de saídas; a seguir, efetuar a Auditoria das Disponibilidades ou do Movimento Financeiro, conforme o caso, levando a crédito do fluxo monetário apenas o valor da diferença de entradas que exceder ao da diferença de saídas, considerando a diferença apurada como pagamento não contabilizado; aplicar multa formal em relação à omissão de entrada.

_____________________

[1] Item numerado e localizado fora do padrão por uma questão de sistema .

[2] O saldo credor do contribuinte é o somatório do valor consignado como Saldo Credor a Transportar para o Período Seguinte com o saldo credor escriturado na linha Observações do LRA.

[3] Alíquota aplicável é: a) a menor alíquota entre a prevista para a mercadoria e a da microempresa; b) a prevista para a mercadoria, operação ou prestação, quando excluída a aplicação da alíquota da microempresa.

[4] Base de Cálculo Reduzida - algumas empresas, ao invés de escriturar as operações com redução da base de cálculo, em conformidade com a legislação tributária, registram o valor integral da base da cálculo e aplicam uma alíquota reduzida (alíquota inexistente), correspondente ao benefício concedido.

[5] O CMV ou o CPV, em condições normais, não devem apresentar valores negativos, pois representam gastos. Por conseguinte, e considerando que o componente principal desses custos é o valor de compra da mercadoria ou da produção acabada, o valor negativo deverá ter como causa mais provável a falta de registro, o registro a menor de compras, a subavaliação do custo agregado a produção ou a superavaliação do estoque final de mercadorias ou produtos. Notar que, pela estrutura do demonstrativo (itens 1 ao 16), pode-se apurar CMV negativo, em certas hipóteses, se houver transferências de mercadorias (expedidas) por preço superior ao custo de aquisição, sem, contudo, ocorrer prejuízo ao erário.

[6] Os valores referentes ao IPI poderão ser pesquisados no LRE, LRS ou nos documentos fiscais.

[7] O demonstrativo “Proporção de Mercadorias Tributadas” destina-se a apurar o porcentual de operações ou prestações tributadas no período analisado, pois a exigência do ICMS deve incidir sobre o montante da Omissão de Vendas proporcional ao movimento realizado tributado pelo ICMS, na hipótese de o contribuinte promover também operações ou prestações isentas, não tributadas ou com ICMS retido anteriormente por substituição tributária.

[8] Notificar o contribuinte a declarar, por escrito, que não possui escrita contábil.

[9] O Fisco Estadual poderá exigir a apresentação de mercadorias, livros, documentos, programas, arquivos magnéticos e outros objetos de interesse da fiscalização, mediante notificação (CTE, artigo 147, II);

[10] Não considerar no item 1 a importância eventualmente detectada na Auditoria das Saídas Registradas e do Documentário Emitido como registro sem emissão de documentos fiscais de operações ou prestações sem débito do ICMS, fazendo os devidos esclarecimentos no quadro Observações / Nota Explicativas do demonstrativo “Conclusão”.

[11] Sendo conveniente, pode-se relacionar todos os documentos fiscais/contábeis relativos à compras ou vendas a prazo pertinentes ao período em análise sem preocupar-se com a data de emissão ou quitação dos referidos documentos, pois o saldo inicial e final realizam os ajustes de forma que é computado no período fiscalizado os efetivos ingresso ou desembolso de numerário.

[12] Em se tratando de estabelecimento industrial, deve-se elaborar demonstrativo do custo da mercadoria produzida, assim entendido a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão-de-obra e acondicionamento.

[13] Na hipótese da constatação de irregularidades na escrita fiscal ou contábil, observado o disposto na legislação sobre o arbitramento, deverá ser aplicada a Auditoria do Valor Adicionado ou outras auditorias, conforme o caso.

[14] O agente do Fisco deverá observar se a base de cálculo utilizada nas transferências está de acordo com a legislação. Havendo irregularidade, a diferença autuada deverá ser informada no item 18 - Outras Saídas.

[15] O valor referente ao IPI poderá ser, alternativamente, pesquisado no LRE, LRS ou nos documentos fiscais.

[16] Para encontrar a alíquota média deve-se adotar a seguinte seqüência: a) somar, separadamente, os créditos e os valores contábeis das aquisições de mercadorias ou bens no período da auditoria; b) dividir o somatório dos créditos pelo somatório dos valores contábeis; c) multiplicar a razão entre os créditos e os valores contábeis por 100 (cem).

[17] Caso o contribuinte possua saldo credor no mês da omissão do estorno, levar o valor apurado para a Auditoria Básica do ICMS, anexando a esta auditoria o demonstrativo da Auditoria do Prejuízo na Conta Mercadoria.

[18] Livro de Movimentação de Combustíveis

[19] Confira as notas fiscais em poder do contribuinte com as autorizações para impressão e uso de documentos fiscais emitidas pela SEFAZ.

[20] A critério do fiscal, a numeração pode ser agrupada por bloco ou, no caso de formulário contínuo, por jogos de 50 notas, ou, ainda, por mês de emissão. Deve o fiscal adotar a melhor forma para facilitar uma conferência futura, em caso de contestação.